ITPP1/443-503/10/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu 31 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania premii pieniężnych - jest prawidłowe.

W dniu 31 maja 2010 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z opóźnieniami kontrahentów w płatnościach za sprzedane przez Spółkę paliwa, w celu złagodzenia skutków opóźnień i przyspieszenia wpływu należności, Spółka zamierza z dniem 1 czerwca 2010 r., wprowadzić system, polegający na premiowaniu klientów za wcześniejszą spłatę należności.

Zgodnie z planowanym systemem:

* jeżeli klient ma umownie lub w fakturze ustalony termin płatności za sprzedane paliwo na 14 dni po odbiorze towaru, ale zapłaci za fakturę np. 4 dnia po odbiorze towaru, to zostanie mu naliczona przez Spółkę premia za wcześniejszą spłatę (wg wzoru: kwota faktury x oprocentowanie/365 x ilość dni przed terminem - w podanym przykładzie -10 dni). Wysokość oprocentowania będzie ustalana, raz na miesiąc w wysokości wyższej od bankowych lokat terminowych, tj. np. 4-15% w skali roku i publikowana na stronie internetowej Spółki, aby kontrahenci kupujący od Spółki paliwa mogli dokonać kalkulacji, czy czekać do terminu płatności, trzymając pieniądze na niżej oprocentowanym rachunku, czy też dokonać płatności przed terminem i uzyskać premię.

Rozliczenie wcześniejszych spłat będzie następowało w okresie kwartalnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy system premiowania, polegający na wypłaceniu premii za wpłaty przed terminem płatności podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług - w szczególności art. 8 ust. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, system premiowania klientów, który Spółka zamierza wprowadzić (zagwarantowany w zawartej umowie bądź fakturze), a polegający na wystawianiu not uznaniowych i wypłacaniu premii za wcześniejszą spłatę należności (tekst jedn.: przed terminem płatności) - nie podlega przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, bowiem nie jest to ani dostawa towarów (określona w art. 7 ust. 1), ani świadczenie usług (określone w art. 8 ust. 1 ustawy).

Czynności "wypłaty premii" za terminowe czy przedterminowe regulowanie należności, a więc za prawidłowe wykonanie przez nabywcę obowiązującego między stronami, kontraktu kupna-sprzedaży (opodatkowanego z tytułu dostawy towarów) - nie można uznać, za usługę kupującego na rzecz sprzedawcy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. "Usługa" w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Działanie, które Spółka zamierza podjąć (tekst jedn.: zagwarantowanie dodatkowego wynagrodzenia dla nabywcy w zamian za terminowe (wcześniejsze) regulowanie zobowiązań), ma na celu intensyfikację sprzedaży, a wypłata premii wiąże się z wykonaniem czynności będących elementem dostawy towarów i nie nakłada na nabywcę żadnych dodatkowych obowiązków (np. powstrzymanie się od zakupów u innych podmiotów). Również niewywiązanie się z zaproponowanych warunków wcześniejszej spłaty nie skutkuje żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Wnioskodawca uważa, iż opodatkowanie wypłaconych premii prowadziłoby do sprzecznego w świetle ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwa ETS - podwójnego opodatkowania tej samej czynności. Podwójne opodatkowanie jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania (wyrok WSA Warszawa z dnia 20 listopada 1998 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L . 347 z późn. zm.) wskazuje, że "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Usługa w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę, w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl ust. 4 powołanego artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Przyznanie rabatu "potransakcyjnego" i jego wpływ na podstawę opodatkowania uregulowane zostało również w przepisach obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady (art. 90). Zgodnie z tym przepisem, w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka w celu intensyfikacji sprzedaży i zabezpieczenia płynności finansowej, zamierza wprowadzić dla swoich kontrahentów (na podstawie zawieranych umów, bądź zapisu na fakturze) - system premiowania, za dokonanie wcześniejszej spłaty należności. Wypłata dodatkowego wynagrodzenia, nie będzie związana z żadnym innym zachowaniem kontrahenta. Rozliczenie wcześniejszych spłat będzie następowało w okresie kwartalnym.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż w tym konkretnym przypadku czynność wypłacenia premii pieniężnych za wcześniejszą zapłatę należności za faktury dotyczące dokonanych przez kontrahentów od Spółki zakupów, nie stanowi ani po stronie wypłacającego, ani otrzymującego premię świadczenia usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika z wniosku, w przedmiotowym przypadku wypłacane "premie pieniężne" nie są w jakikolwiek sposób związane z uzyskaniem przez Spółkę świadczenia wzajemnego, a niedokonanie przez kontrahentów wcześniejszej zapłaty należności nie jest obwarowane żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością kontrahentów.

Wskazać jednakże należy, iż z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wypłacane przez Spółkę premie pieniężne można powiązać z konkretnymi dostawami dokonanymi przez kontrahentów w przyjętym okresie rozliczeniowym (kwartalnym), dlatego też w ocenie tut. organu, nawet jeżeli premie wypłacane są po dokonaniu zapłaty (za dokonanie wcześniejszej płatności za konkretne faktury), powinny być traktowane jako rabat.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż jak wskazano wyżej sama czynność, wypłacania premii za wcześniejszą zapłatę należności przez kontrahentów - nie stanowi ani po stronie wypłacającego, ani otrzymującego premię świadczenia usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże premie te stanowić będą w istocie rabat obniżający - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy - wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem uzyskanie przedmiotowej "premii pieniężnej" podlegać będzie regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, a na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia, istnieje możliwość wystawienia przez dostawcę towarów faktury korygującej uwzględniającej wymogi wynikające z § 13 ust. 2 rozporządzenia.

Wskazać należy, iż niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych wobec otrzymujących premie pieniężne kontrahentów Spółki, stanowi ona rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.