ITPP1/443-483/11/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu 4 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych za pomocą urządzenia EEG Biofeedback - jest prawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych za pomocą urządzenia EEG Biofeedback.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą w charakterze logopedy. W gabinecie prowadzi Pani treningi za pomocą urządzenia medycznego EEG Biofeedback. Biofeedback jest bezpiecznym i wszechstronnym treningiem do walki z różnymi zaburzeniami psychosomatycznymi, skutkami urazów mózgu, chorobami nerwowymi, mięśniowymi oraz psychicznymi. Wzrost zainteresowania tą metodą jest spowodowany wzrastającą liczbą problemó w psychosomatycznych związanych z aktualną tendencją do niezdrowego trybu życia. Gdy środki farmakologiczne przestają przynosić efekty, chorzy zaczynają szukać innych sposobów leczenia. Biofeedback stanowi alternatywną formę farmakoterapii. Może również zostać zastosowany jako zastępcza ręka fizjoterapeuty lub pomoc w rehabilitacji.

Wyróżnia się kilka rodzajów tej terapii:

* Biofeedback EEG neurofeedback;

* Biofeedback EMG miofeedback;

* Biofeedback oddechowy;

* Biofeedback temperaturowy;

* Biofeedback HRV (zmienności rytmu serca).

Neurofeedback stwarza możliwość naprawienia dysfunkcji mózgu, w których występuje nieprawidłowy rytm fal o pewnych częstotliwościach. Poprzez specjalistycznie uwarunkowany trening prowadzi do wzrostu funkcji poznawczych mózgu oraz poprawia jakościowo jego pracę, sprawiając lepsze funkcjonowanie organizmu. Metoda stwarza możliwość korygowania dysfunkcji mózgowych powstałych w wyniku zaburzeń rozwoju mózgu oraz jego urazów. EEG Biofeedback poprawia koncentrację uwagi, szybkość myślenia, kreatywność, pomięć, polepsza nastrój, samoocenę i sen, równocześnie uczy relaksu. Treningi wskazane są także dla ludzi z zaburzeniami funkcji poznawczych, z zaburzeniami psychosomatycznymi, samooceny, depresją lękiem i napadami paniki, zaburzeniami procesu uczenia się, zaburzeniami koncentracji uwagi i nadpobudliwością psychoruchową, zaburzeniami snu; przy przewlekłych bólach, w terapii tików i zespołu Touretta; pomocniczo w terapii uzależnień i zaburzeniach przyjmowania pokarmów. Treningi tą metodą pomagają w leczeniu wielu chorób neurologicznych i psychicznych. Dobre efekty uzyskuje się w terapii stanów po urazach czaszki, po udarach mózgu, w mózgowym porażeniu dziecięcym, w padaczce opornej na leczenie.

Metoda Biofeedback EMG stosowana jest do nauki relaksacji i kontroli reakcji na stres. Biofeedback oddechowy służy do wspomagania procesu leczenia padaczki, chorób układu oddechowego i krążeniowego. Poprzez trening oddechowy przywraca się zaburzony rytm serca, który jest często objawem chorób układu krążenia, ale może też występować u ludzi zdrowych. Biofeedback oddechowo-mięśniowy jest terapią kontrolującą i wspomagającą pracę układu krążeniowo-oddechowego i mięśniowego, poprzez relaks równoważny ze stanem bierności, na poziomie myślowym, uczuciowym i mięśniowo-stawowym.

Terapia przynosi wyniki między innymi w:

* samoistnym nadciśnieniu tętniczym, które w 90% przypadków ma pewne uwarunkowania psychologiczne, związane ze zwiększoną aktywnością układu nerwowego;

* niedokrwiennej chorobie serca, z którą wiąże się wiele stanów lękowych: rehabilitacji kardiologicznej np. po zabiegach operacyjnych, których skutkiem mogą być dysfunkcje mózgowe i częściowy deficyt układu nerwowego, objawiający się pogorszeniem uwagi i rozproszeniem koncentracji;

* w nerwicach lękowych i depresji;

* atakach duszności;

* zaburzeniach mowy np. jąkanie, afazja.

Metoda Biofeedback oznacza proces zwracania informacji zwany sprężeniem zwrotnym z angielskiego "feedback", a ponieważ dotyczy funkcji żywych organizmów, stąd Biofeedback. W leczeniu i terapii biologiczne sprzężenie zwrotne jest techniką, w której ludzie trenują ulepszanie swojego zdrowia przez używanie sygnałów z własnego ciała. Biofeedbackowi służą urządzenia pozwalające w szczególności zsynchronizować fale mózgowe na zasadzie sprzężenia zwrotnego czyli uświadamianie sobie takich funkcji organizmu, które zazwyczaj przebiegają automatycznie, bez udziału naszej świadomości. Wykorzystując tę technikę można także nauczyć się kontrolować (w ograniczonym zakresie) takie funkcje organizmu jak przepływ krwi i częstotliwość uderzeń serca. Obecnie ww. usługi korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ww. usługi podlegają opodatkowaniu, czy tak jak w latach ubiegłych korzystają ze zwolnienia od podatku.

Pani zdaniem, w myśl przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2011 r., ze zwolnienia od podatku korzystają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez lekarzy i lekarzy dentystów; pielęgniarki i położne; osoby wykonujące inne zawody medyczne, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z późn. zm.); psychologów.

W Pani ocenie, logopedę można uznać za osobę wykonującą inny zawód medyczny. Ponieważ ww. usługi mają na celu profilaktykę, zachowanie, ratowanie, przywracanie, bądź poprawę zdrowia, powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie zaś do art. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), uchyla się z dniem 1 stycznia 2011 r. - art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia do 31 marca 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez:

Z kolei treść art. 43 ust. 1 pkt 19 - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. na mocy art. 1 pkt 13 lit. a) ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), zwalnia od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

Przepisy powyższe stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisów art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają:

Powołany przepis art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z późn. zm.) definiuje osobę wykonującą zawód medyczny jako osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Z brzmienia tego przepisu wynika, że istnieją zawody medyczne, wykonywanie których regulują odrębne przepisy, m.in. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 września 2002 r. w sprawie uzyskiwania tytułu specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia (Dz. U. Nr 173, poz. 1419 z późn. zm.), które zgodnie z § 1 pkt 1, określa rodzaje zawodów, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty, oraz wykaz dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia. W § 3 ust. 1 pkt 7 ww. rozporządzenia ustalając wykaz podstawowych dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty, wymienia się neurologopedię.

Natomiast zgodnie z ust. 2, do specjalizacji w dziedzinach, o których mowa w ust. 1, może przystąpić osoba, która posiada kwalifikacje do wykonywania zawodów, o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia. Z kolei w poz. 5 niniejszego załącznika stanowiącego wykaz zawodów, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty, oraz odpowiadających im dziedzin specjalizacji wraz z tytułami specjalisty, umieszczony jest jako rodzaj zawodu wymagany do podjęcia specjalizacji - logopeda, a tytuł specjalisty uzyskany po złożeniu egzaminu specjalizacyjnego to specjalista w dziedzinie neurologopedii.

Wykonywanie zawodu logopedy polega przede wszystkim na badaniu i praktycznym działaniu w zakresie ogólnej diagnozy stanu rozwoju mowy i ogólnej terapii zaburzeń komunikacji człowieka na różnych etapach rozwoju i w różnych sferach, aktywności: edukacyjnej, społecznej i zawodowej. Działania te przybierają m.in. postać diagnostyki, profilaktyki i terapii mających na celu likwidowanie lub zmniejszanie zaburzeń mowy i zaburzeń komunikacji językowej.

Z okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku wynika, iż prowadzi Pani działalność gospodarczą w charakterze logopedy. W ramach prowadzonej działalności świadczy Pani usługi metodą treningu za pomocą urządzenia medycznego EEG Biofeedback. Biofeedback stanowi alternatywną formę farmakoterapii. EEG Biofeedback poprawia koncentrację uwagi, szybkość myślenia, kreatywność, pomięć, polepsza nastrój, samoocenę i sen, równocześnie uczy relaksu. Treningi wskazane są także dla ludzi z zaburzeniami funkcji poznawczych, z zaburzeniami psychosomatycznymi, samooceny, depresją lękiem i napadami paniki, zaburzeniami procesu uczenia się, zaburzeniami koncentracji uwagi i nadpobudliwością psychoruchową, zaburzeniami snu; przy przewlekłych bólach, w terapii tików i zespołu Touretta; pomocniczo w terapii uzależnień i zaburzeniach przyjmowania pokarmów. Treningi tą metodą pomagają w leczeniu wielu chorób neurologicznych i psychicznych. Dobre efekty uzyskuje się w terapii stanów po urazach czaszki, po udarach mózgu, w mózgowym porażeniu dziecięcym, w padaczce opornej na leczenie.

Decydujące dla zastosowania zwolnienia z podatku VAT do opisanych we wniosku usług, jest wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia. Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Z kolej interpretując termin "poprawa zdrowia", którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia "przywracanie zdrowia", które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż przy założeniu, że posiada Pani uprawnienia do udzielania świadczeń w zakresie logopedii, a więc legitymuje się Pani nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, tzn. wykonuje zawód medyczny, o którym mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, to usługi świadczone za pomocą urządzenia Biofeedback, które - jak wskazano we wniosku - służą profilaktyce, przywracaniu i poprawie zdrowia, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.