ITPP1/443-470/13/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 22 maja 2013 r.), uzupełniony w dniu 29 sierpnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania dokonanych transakcji - jest prawidłowe.

W dniu 22 maja 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 29 sierpnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania dokonanych transakcji.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu do niego przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pani czynnym "płatnikiem" VAT. Od 1 października 2010 r. do 31 grudnia 2012 r. wraz ze Stowarzyszeniem Z realizowała Pani wspólnie opracowany projekt. Liderem w projekcie było Stowarzyszenie, a Partnerem Pani Firma. W realizację projektu partnerzy zaangażowali własne zasoby ludzkie, organizacyjne, techniczne i finansowe.

Środki z dotacji wpływały na rachunek bankowy Lidera, utworzony dla celów realizacji projektu, a rozliczenia z Partnerem następowały na podstawie faktur wystawianych przez Partnera. Lider nie jest czynnym "płatnikiem" VAT. Był to projekt szkoleniowy w ramach Priorytetu VIII poddziałanie 8.1.1 w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Instytucją Pośredniczącą był Urząd Marszałkowski w (...). Nie zatrudniała i nie zatrudnia Pani żadnych pracowników, a wszelkie czynności wykonywała osobiście zgodnie z przedmiotem działalności zwartym w Zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej.

W dniu 1 października 2010 r. zawarła Pani umowę o współpracy z ww. Stowarzyszeniem, w ramach której wykonywała prace w zakresie dotyczącym stanowiska Specjalisty do spraw szkoleń. Za wykonywane osobiście czynności wystawiane były faktury VAT z obowiązującą stawką, które ujmowane były w rejestrze sprzedaży, a kwota podatku VAT zwiększała podatek należny. Po podpisaniu umowy o dofinansowanie, jako Partner realizujący przeprowadzanie szkoleń, regulowała Pani ze środków własnych zobowiązania "za działania z zadania Szkolenia", np. catering, wynajem sali na podstawie faktur wystawionych na Pani Firmę. Faktury te ujmowane były w ewidencji zakupów a kwota podatku VAT z tych faktur obniżała kwotę podatku należnego. Następnie wystawiała Pani Liderowi fakturę VAT jako refakturę z tytułu wskazanej na fakturze czynności z taką samą stawką VAT jaka widniała na fakturach pierwotnych, które były rejestrowane w ewidencji sprzedaży, a kwota podatku VAT zwiększała podatek należny - z zastrzeżeniem braku własnej marży i zysku.

Podstawą do realizacji projektu były następujące dokumenty:

1. Wniosek o dofinansowanie projektu-podpisany przez Lidera i Partnera.

2. Umowa Partnerska - podpisana przez Lidera i Partnera, z której nie wynikało upoważnienie dla Lidera do zawarcia Umowy o dofinasowanie w imieniu Lidera i Partnera.

3. Umowa o dofinansowanie - podpisana tylko przez Lidera, bez odrębnego umocowania ze strony Partnera.

4. Umowa o współpracy zawarta między A a Stowarzyszeniem.

Wskazała Pani ponadto, że z treści umowy o dofinansowanie wynikają poniższe uregulowania:

1. Stroną umowy było jedynie Stowarzyszenie (zwane dalej w umowie Beneficjentem);

2. Transze dofinansowania były przekazywane na wyodrębniony rachunek bankowy Beneficjenta, z którego dokonywane były płatności, w tym osób realizujących poszczególne czynności zgodnie z zawartymi umowami. Żadne środki z dotacji nie były przekazywane zaliczkowo Partnerowi na realizację projektu.

Umowa o dofinansowanie nie zawiera sposobu rozliczania pomiędzy partnerami, sposobu wynagrodzeń, zwrotów ponoszonych kosztów. Na podstawie umowy o dofinansowanie oraz opinii prawnej wynika, że jedynie Stowarzyszenie, jako jedyny beneficjent otrzymało dotację.

Systemu rozliczeń nie reguluje także umowa partnerska z dnia 1 października 2010 r., w której widnieje zapis: "Sposób prowadzenia rozliczeń finansowych Partnerzy projektu ustalają po podpisaniu umowy dotyczącej realizacji projektu w uzgodnieniu z Opiekunem ze strony Urzędu Marszałkowskiego. Opisywany wyżej system rozliczeń, dotyczący Pani wynagrodzenia oraz refakturowania kosztów nie był nigdzie pisemnie ustalony, a jedynie zgodnie z zapisami w Umowie Partnerskiej uzgodniony z Opiekunem Projektu i zgodnie z akceptacją realizowany przez cały okres trwania projektu.

Za osobiście wykonywane czynności w ramach projektu otrzymywała Pani wynagrodzenie na podstawie umowy o współpracy oraz wniosku o dofinansowanie (budżet - pozycja "wynagrodzenie pracownika do spraw organizacji szkoleń i koordynacji e-learningu - Umowa cywilnoprawna brutto /samozatrudnieni").

Z umowy współpracy wynika:

§ 1. "Zamawiający zleca, a Specjalista przyjmuje do wykonania zadania Specjalisty do spraw organizacji i szkoleń i koordynacji e-learningu w ramach projektu (...). Specjalista zobowiązuje się do wykonywania powierzonych przez Koordynatora zadań zgodnie z aktualnie dostępną wiedzą, jak też najwyższymi standardami staranności, wynikającymi z powyższej wiedzy, w szczególności zobowiązuje się do:

* organizacji szkoleń wynikających z wniosku i harmonogramu projektu,

* współpracy z wykładowcami z zakresu przygotowania szczegółowego programu szkoleń, w tym nadzór nad prawidłową realizacją szkoleń,

* kontaktów z prowadzącymi szkolenia i z uczestnikami szkoleń,

* przygotowania i wydruku zaświadczeń o uczestnictwie w ramach projektu,

* koordynacji działań w zakresie e-learningu.

§ 3.

1. Za wykonanie czynności zamawiający zobowiązuje się zapłacić Specjaliście wynagrodzenie w wysokości brutto 1.700 zł (...).

2. Wynagrodzenie płatne będzie po przedłożeniu rachunku/faktury przez Specjalistę na rachunek bankowy w nim wskazany, niezwłocznie po wpływie środków przeznaczonych na wynagrodzenia (...).

§ 4. Specjalista nie może powierzyć wykonania czynności wymienionych w § 1 innym osobom bez pisemnej zgody Zamawiającego.

Jako prowadząca działalność gospodarczą (samozatrudniona) wystawiała Pani faktury, gdyż czynności te mieszczą się w zakresie działalności.

Jako Partner wnosiła Pani do projektu wiedzę, zasoby ludzkie oraz finansowe zgodnie z umową Partnerską. Na tej podstawie brała Pani na siebie część zobowiązań, jak np. najem Sali, catering, wspierając tym planową realizację projektu. Wystawiała Pani refaktury na Stowarzyszenie celem zwrotu poniesionych kosztów w ramach projektu. Zostało to uzgodnione i zaakceptowane przez Stowarzyszenie oraz opiekuna z ramienia Urzędu Marszałkowskiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy będąc "czynnym płatnikiem VAT" za wykonywane osobiście czynności w zakresie dotyczącym stanowiska Specjalisty do spraw szkoleń prawidłowo rozliczała się Pani wystawiając faktury VAT.

Czy jako Partner za ponoszone wydatki związane z projektem (m.in. catering, najem sali szkoleniowej) prawidłowo rozliczała się Pani z Liderem wystawiając fakturę VAT w celu refakturowania poniesionych wydatków.

Zdaniem Wnioskodawcy, taki system rozliczeń nie powodował uchylania się Partnera od odprowadzania podatku VAT, a w konsekwencji, uszczuplania dochodów budżetu państwa.

Z opinii dwóch niezależnych radców prawnych, którzy analizowali Umowę o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego kapitał Ludzki oraz Umowę partnerską z dnia 1 marca 2010 r. wynika, iż stroną umowy o dofinansowanie jest jedynie Stowarzyszenie będące Liderem, które zawarło tę umowę tylko w swoim imieniu i było jedynym beneficjentem dofinansowania. Stąd Partner nie otrzymywał żadnych zaliczek, a refundacja ponoszonych wydatków oraz wynagrodzenie za osobiście wykonywane czynności Specjalisty ds. szkoleń następowały na podstawie faktur VAT.

Pełniąc w projekcie funkcję Specjalisty do spraw szkoleń, jest Pani osobą samozatrudnioną, prowadzącą działalność gospodarczą. Zgodnie z przepisami prawa podatkowego, podstawą wypłaty wynagrodzenia były faktury VAT. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy o których mowa w artykule 15 tej ustawy, są obowiązani wystawiać fakturę stwierdzającą w szczególności wykonanie osobiste czynności z zakresu prowadzonej działalności wynikającej z wpisu do ewidencji działalności gospodarczej (PKD). W związku z czym za wykonywane osobiście czynności wystawiała Pani faktury VAT z obowiązującą stawką.

Zgodnie art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, jako Partner wystawiała Pani Liderowi fakturę VAT jako refakturę wydatków, które ponosiła za zobowiązania np. catering, najem sali szkoleniowej na podstawie faktur wystawionych na Pani Firmę.

W myśl art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (m.in. catering, najem sali szkoleniowej) jako podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z czym, aby mieć możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zobowiązana była wystawić fakturę VAT na czynności opodatkowane. Zwrot poniesionych wydatków (m.in. catering, najem sali szkoleniowej) był dokonywany na podstawie faktur VAT z taką samą stawką jak na fakturze pierwotnej z zastrzeżeniem braku własnej marży i zysku

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Celem refakturowania jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. "Refaktura" jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie "w stanie nieprzetworzonym" odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2).

Od 1 kwietnia 2013 r., na mocy art. 1 pkt 12 lit. a ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), przepis art. 15 ust. 2 obowiązuje w brzmieniu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Wątpliwości Pani dotyczą prawidłowości dokumentowania fakturą wyświadczonych w ramach realizowanego projektu usług oraz przeniesienia na Stowarzyszenie kosztów poniesionych jako Partner.

Przenosząc powołane przepisy na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż wykonując w ramach realizowanego wspólnie ze Stowarzyszeniem projektu zlecone czynności związane z organizacją szkoleń, za które zgodnie z umową otrzymywała Pani wynagrodzenie, świadczyła Pani usługi, podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy. Tym samym, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, dokonywane w ramach zawartej umowy o współpracy czynności, stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, prawidłowo dokumentowała Pani fakturami VAT.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że jako "Partner" ponosiła Pani koszty związane realizowanym projektem np. najem, catering. Czynności te nie wchodziły w zakres świadczeń, jakie wykonywała Pani zgodnie z umową o współpracy. Stowarzyszenie jako "Lider" przedsięwzięcia, zwracało Pani poniesione wydatki.

Powyższe wskazuje, iż nabyte usługi nie stanowiły składnika podstawy opodatkowania świadczeń dokonywanych na zlecenie w ramach umowy o współpracy.

Należy wskazać, iż w świetle powołanych przepisów refaktura stanowi odsprzedaż zakupionych wcześniej towarów lub usług, a czynność taka podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla odsprzedawanych towarów i usług.

W świetle powyższego, mając zatem na uwadze powołany przepis art. 8 ust. 2a ustawy, stosownie do regulacji zawartej w art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, odsprzedaż nabytych wcześniej usług prawidłowo dokumentowała Pani w drodze tzw. refaktury, przenosząc tym samym poniesione koszty na Stowarzyszenie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.