ITPP1/443-457a/11/MN - Podstawa opodatkowania VAT dla komisanta.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za kwotę prowizji wynagrodzenia z tytułu wykonania umowy komisu przez Wnioskodawcę, a tym samym braku uznania za samoistną podstawę opodatkowania któregokolwiek składnika kalkulacji tej prowizji - jest prawidłowe.

W dniu 28 marca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za kwotę prowizji wynagrodzenia z tytułu wykonania umowy komisu przez Wnioskodawcę, a tym samym braku uznania za samoistną podstawę opodatkowania któregokolwiek składnika kalkulacji tej prowizji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością oraz zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Działalność Wnioskodawcy polega m.in. na zawieraniu z hodowcami norek/producentami skór z norek umów, które mają charakter umów komisu (umowy noszą nazwę - umowa kontraktacji i komisu towarowego). Jako komisant Wnioskodawca zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do sprzedaży skór surowych z norek na aukcji w Kanadzie na rachunek producenta skór/hodowcy norek (komitenta), lecz w imieniu własnym w czasie określonym przez organizatora aukcji z siedzibą w T. (Kanada) ("C."). Zgodnie z treścią zawieranych umów z hodowcami norek/dostawcami skór z norek, strony wyrażają zgodę, aby sprzedaż skór nastąpiła na skutek zawarcia dalszej umowy komisu przez Wnioskodawcę z "C." w wykonaniu prawa Wnioskodawcy do dysponowania skórami jak właściciel, na podstawie której to "C." działając w imieniu własnym sprzeda skóry na rachunek "N.", a Wnioskodawca w imieniu własnym, ale na rachunek hodowcy norek/dostawcy skór. Sprzedaż skór z norek na aukcji w Kanadzie nastąpi na koszt i ryzyko hodowcy norek/dostawcy skór, na warunkach opisanych w "Warunkach umowy komisu skór z Europy w celu sprzedaży na aukcji lub w drodze umowy kupna - sprzedaży".

Wobec tego na skutek zawarcia umowy komisu hodowca norek/producent przekaże prawo do dysponowania skórami jak właściciel Wnioskodawcy, natomiast na podstawie umowy subkomisu prawo takie Wnioskodawca przekaże "C.".

Zarówno w umowie komisu, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a hodowcą norek/producentem norek, jak i w umowie dalszego komisu (subkomisu) zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a "C." przewidziano dla komisanta każdej z tych umów wynagrodzenie prowizyjne od sprzedaży.

Wynagrodzenie należne "C." od Wnioskodawcy faktycznie pomniejsza wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu umowy komisu zawartej z hodowcą norek/dostawcą skór.

Hodowcami norek/dostawcami skór są podmioty z terenu Wspólnoty oraz spoza Wspólnoty. Są to zarówno przedsiębiorcy, jak i rolnicy ryczałtowi dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej prowadzonej w Polsce, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Skóry na aukcje dostarczane są przez dostawców/hodowców do siedziby Wnioskodawcy. W tym wyznaczonym miejscu Wnioskodawca dokonuje badań skór, a także analiz w celu określenia ich jakości oraz innych parametrów technicznych (wielkości, zabarwienia, czystości) dla potrzeb uzyskania informacji handlowych, a następnie odpowiednie sortowanie skór, dzielenie na partie. Wyselekcjonowane i posortowane przez Wnioskodawcę skóry w sposób potwierdzający ustalenia przeprowadzonych badań będą metkowane i pakowane, a jeśli okaże się to uzasadnione opakowania etykietowane, stemplowane i nadrukowywane. "C." prowadzi w Kanadzie dom aukcyjny, w ramach którego zajmuje się sprzedażą skór futerkowych na aukcjach publicznych i w ciągu każdego sezonu organizuje w T. od dwóch do czterech aukcji. Na aukcjach oferowany jest najszerszy asortyment północno-amerykańskich i europejskich skór z norek hodowanych (C.N. 43011000).

Odnośnie zapakowanych skór Wnioskodawca podejmuje dalsze czynności w celu ich wyeksportowania do Kanady. Żadne z przygotowanych przez Wnioskodawcę skór z norek nie pozostają na terenie Wspólnoty. Zgodnie z treścią umów komisu, po ich zawarciu komitent może uzyskać zaliczki gotówkowe na poczet świadczenia, jakie Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić komitentowi, zgodnie z postanowieniami umowy z tytułu ceny uzyskanej ze sprzedaży skór z norek dostarczonych w celu ich dalszej sprzedaży. Fakt wypłaty zaliczek na poczet przyszłego świadczenia Wnioskodawcy na rzecz komitenta zostaje uwzględniony jako podstawa do dokonania odpowiedniej kalkulacji przy obliczeniu wysokości prowizji z tytułu wykonania umowy przez Wnioskodawcę.

Z tytułu wykonania umowy komisu komitent zobowiązuje się zapłacić na rzecz Wnioskodawcy prowizję obliczoną jako sumę następujących składników kalkulacji:

Jeśli nie dojdzie do wykonania umowy w zakresie sprzedaży skór i brak będzie podstaw do obliczenia prowizji zgodnie z lit. a) i b), a komitent uzyskał zaliczkę na poczet przyszłego świadczenia, która podlega zwrotowi, to zwracaną zaliczkę należy powiększyć o kwotę obliczoną zgodnie z lit. c). Ponadto koszty składek ubezpieczeniowych, wkładu w promocję poniesione przez Wnioskodawcę, o ile zostaną naliczone, zwiększą kwotę prowizji.

Ostateczne rozliczenie ceny uzyskanej ze sprzedaży skór z norek z komitentem następuje po dokonaniu sprzedaży niewyprawionych skórek norek. Rozliczenie polega na dokonaniu potrącenia przez Wnioskodawcę z wierzytelnością komitenta z tytułu ceny uzyskanej ze sprzedaży skór z norek należnej komitentowi wzajemnej wierzytelności Wnioskodawcy z tytułu prowizji, w tym składek ubezpieczeniowych i kosztów wkładu w promocję oraz zaliczek gotówkowych.

Świadczenia uiszczane przez Wnioskodawcę na rzecz właściciela norek (zaliczki) nie stanowią pożyczki. Zamiarem stron jest, aby kwoty zapłacone przez Wnioskodawcę zostały zaliczone na poczet świadczeń, jakie przysługują komitentowi od Wnioskodawcy z tytułu wykonania umowy komisu.

Istotny z punktu widzenia niniejszego wniosku o interpretację jest sposób opodatkowania zgodnie z przepisami polskiego prawa dostawy na rzecz Wnioskodawcy w ramach umowy komisu i w związku z tym potwierdzenie braku podstaw do uznania, że wynagrodzenie należne Wnioskodawcy w jakiejkolwiek części należy traktować inaczej niż prowizję z tytułu wykonania obowiązków komisanta, a mianowicie za dodatkową usługę stanowiącą samoistną podstawę do opodatkowania wynagrodzenia w tej części.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie prowizyjne określone przez strony w umowie komisu jako suma wskazanych składników kalkulacji należy w rozumieniu podatku od towarów i usług traktować jako wynagrodzenie o jednolitym charakterze (niezależnie od faktu, iż jednym ze składników kalkulacji jest stała kwota oraz średnia wartość EURIBOR za określony okres obowiązująca w ostatnim dniu kwartału poprzedzającego powstanie obowiązku zapłaty prowizji powiększona o ustaloną przez strony stawkę procentową liczoną tak jak oprocentowanie w stosunku rocznym od wszystkich otrzymanych zaliczek gotówkowych od chwili ich wypłaty do dnia dokonania sprzedaży skór z norek, na poczet prowizji na którą zaliczka została zapłacona) i czy w związku z tym biorąc pod uwagę art. 30 ust. 1 punkt 3 ustawy o VAT, żadna część wynagrodzenia komisanta nie stanowi samoistnej podstawy opodatkowania podatkiem VAT, bowiem podstawę opodatkowania czynności z umowy komisu stanowi dla komitenta - kwota należna komitentowi pomniejszona o kwotę całego wynagrodzenia prowizyjnego komisanta w rozumieniu umowy zawartej przez strony pomniejszona o kwotę podatku - w przypadku dostawy towarów dla komisanta.

Wyrażając stanowisko Wnioskodawca wskazał, iż jest osobą zainteresowaną uzyskaniem indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b ust. 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, bowiem dotyczy ona jego sytuacji prawnopodatkowej. Wynik interpretacji ma potwierdzić prawidłowość stanowiska, że w okolicznościach przedstawionej sprawy Wnioskodawca nie jest i nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, w części dotyczącej elementu usługi świadczonej w ramach umowy komisu i część wynagrodzenia Wnioskodawcy, jako komisanta za ten element usługi nie stanowi samoistnej podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Cytując treść art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) Wnioskodawca wskazuje, że jeszcze przed wejściem w życie przepisów aktualnej ustawy, w orzecznictwie Sądu Najwyższego ukształtował się pogląd, iż "podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym i nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za tę usługę na dwie części, z czego każda jest objęta inną stawką VAT" (wyrok z dnia 21 maja 2002 r., sygn. akt III RN 66/01). Stanowisko to należy, w ocenie Wnioskodawcy, uznać za aktualne w obecnym stanie prawnym. Nie ma również racjonalnych przesłanek, aby odmienne zasady stosować do wynagrodzenia z tytułu dostaw. Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług co do zasady podlega całość wynagrodzenia otrzymanego od kontrahenta w związku ze świadczoną usługą/dostawą, na które składają się zarówno kwoty pobranych prowizji, jak również kwoty odsetek (takie stanowisko wyraził w piśmie z dnia 28 grudnia 2005 r. Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w sprawie 1472/RPP1/443-744/05/AW, a także Dolnośląski Urząd Skarbowy we Wrocławiu w piśmie z dnia 28 listopada 2005 r. w sprawie PP II 443/1/292/341/05) Stanowisko to pozostaje aktualne. Potwierdził je Minister Finansów w interpretacji nr ITPP1/443-1217/09/MS z dnia 5 marca 2010 r.

Z art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług wynika zatem ogólna zasada, że wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług lub dostawy towarów, niezależnie od składników jego kalkulacji powinno dla potrzeb podatku od towarów i usług być traktowane jednolicie i jako całość opodatkowane jedną stawką tego podatku. Przepis szczególny zawarty w art. 30 ust. 1 punkt 3 ustawy reguluje kwestie dotyczące podstawy opodatkowania w przypadku umowy komisu. Następnie Wnioskodawca cytując art. 30 ust. 1 pkt 3 ustawy stwierdza, iż prowizja, o której mowa w przepisie jest rodzajem wynagrodzenia. Wynagrodzenie prowizyjne wynikające z umowy, jako składnik pomniejszający podstawę opodatkowania należności komitenta, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 3 jest neutralny podatkowo. Prawidłowe ustalenie wynagrodzenia prowizyjnego ma znaczenie dla ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku umowy komisu.

Definicja słownikowa prowizji, to wynagrodzenie za pośrednictwo w zawieraniu umów. Prowizją jest wynagrodzenie, którego wysokość zależy od liczby lub wartości zawartych umów. Wysokość prowizji może być określona procentowo lub jako stała kwota. Wynagrodzenie ustalone przez strony w umowie komisu ma charakter prowizyjny. Jego wysokość zależy od liczby i wartości zawartych umów sprzedaży przez Wnioskodawcę z uwagi na treść lit. a) i b) postanowienia dotyczącego sposobu kalkulacji wynagrodzenia prowizyjnego - świadczenie w ustalonej stałej kwocie od każdej sprzedanej skóry z norki oraz w ustalonej procentowo kwocie od uzyskanej ceny sprzedaży.

Wynagrodzenie rozumiane jako całość nie traci prowizyjnego charakteru przez sam fakt, iż jest obliczane przy uwzględnieniu dodatkowych, niż wskazanych składników kalkulacji.

Prowizyjny charakter wynagrodzenia determinuje zawsze składnik wskazany w lit. a) i b) postanowienia, dotyczącego sposobu kalkulacji wynagrodzenia prowizyjnego niezależnie od tego, że dodatkowo wpływ na wysokość wynagrodzenia mają pozostałe składniki kalkulacji - świadczenie do obliczenia którego stosuje się zasady, jak w przypadku obliczenia oprocentowania, które podobnie jak odsetki zwiększa kwotę należną komisantowi z tytułu dostawy koszty składek ubezpieczeniowych, wkładu w promocję poniesione przez Wnioskodawcę, o ile zostaną naliczone.

Całe wynagrodzenie obliczone na podstawie postanowienia dotyczącego sposobu kalkulacji wynagrodzenia prowizyjnego umowy komisu jest jednak prowizyjne, ma jednolity charakter. Jego poszczególne składniki nie powinny być dla potrzeb opodatkowania odmiennie traktowane.

Składniki kalkulacji mają znaczenie dla sposobu obliczenia, a nie dla charakteru wynagrodzenia jako całości. Zasady odnoszące się do jednolitego traktowania wynagrodzenia wskazane w art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług powinny mieć zatem odpowiednie zastosowanie odnośnie sposobu obliczenia podstawy opodatkowania umów wymienionych w art. 30 ust. 1 punkt 3 ustawy. Nie ma podstaw, aby w obu przypadkach stosować odmienne zasady. Brak jest podstaw do dokonania podziału ustalonej kwoty wynagrodzenia dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania umowy komisu dla komitenta.

Brak też podstaw do traktowania jakiejkolwiek części wynagrodzenia skalkulowanego zgodnie z treścią umowy, jako wynagrodzenia za świadczenie dodatkowej usługi obok wynagrodzenia prowizyjnego należnego komisantowi z tytułu wykonania obowiązków z umowy komisu. Żadna część wynagrodzenia nie jest samoistna. Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy ma łączny charakter.

Podstawę opodatkowania dla komitenta stanowić będzie zatem, w ocenie Wnioskodawcy, kwota należna z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawcę skór z norek na aukcji w Kanadzie pomniejszona o kwotę całego wynagrodzenia prowizyjnego ustalonego zgodnie z treścią postanowienia, dotyczącego sposobu kalkulacji wynagrodzenia prowizyjnego umowy komisu łączącej strony.

W związku z tym całe wynagrodzenie prowizyjne należne Wnioskodawcy, zgodnie z umową komisu będzie neutralne podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie stwierdzić należy, iż przedmiotowa interpretacja dotyczy oceny stanowiska wyłącznie w części dotyczącej uznania za kwotę prowizji wynagrodzenia z tytułu wykonania umowy komisu przez Wnioskodawcę, a tym samym braku uznania za samoistną podstawę opodatkowania któregokolwiek składnika kalkulacji tej prowizji, natomiast wniosek w części odnoszącej się do ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności umowy komisu dla komitenta został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Umowa komisu jest umową nazwaną, uregulowaną w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Stosownie do art. 765 Kodeksu cywilnego, przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym.

Zatem z jednej strony występuje komitent - osoba dająca zlecenie, chcąca sprzedać określoną rzecz, z drugiej komisant - przyjmujący zlecenie, swoisty pośrednik, który sprzedaje rzecz na rachunek komitenta.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie natomiast do art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy, podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla komisanta:

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca z tytułu wykonania umowy komisu otrzymuje prowizję obliczoną jako sumę następujących składników kalkulacji:

Jeśli nie dojdzie do wykonania umowy w zakresie sprzedaży skór i brak będzie podstaw do obliczenia prowizji zgodnie z lit. a) i b), a komitent uzyskał zaliczkę na poczet przyszłego świadczenia, która podlega zwrotowi to zwracaną zaliczkę należy powiększyć o kwotę obliczoną zgodnie z lit. c). Ponadto koszty składek ubezpieczeniowych, wkładu w promocję poniesione przez Wnioskodawcę, o ile zostaną naliczone, zwiększą kwotę prowizji.

Poszczególne składniki wynagrodzenia należnego z tytułu świadczenia usług w ramach zawartych umów komisu stanowią prowizję, co jednoznacznie wskazano we wniosku.

Zatem stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie powinien żadnego z wyszczególnionych składników traktować jako odrębne wynagrodzenie, skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego. Zgodnie bowiem z powołanym art. 30 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, postawą opodatkowania dla Wnioskodawcy (komisanta) jest (będzie) kwota należna z tytułu dostawy towarów, pomniejszona o kwotę podatku. Otrzymanie należnej prowizji od komitenta (dostawcy skór z norek) w wysokości skalkulowanej jako suma określonych składników nie powoduje (nie będzie powodować) u Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego. Zatem w kontekście postawionego pytania stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, iż w niniejszej interpretacji nie oceniono stwierdzenia "...całe wynagrodzenie prowizyjne należne Wnioskodawcy, zgodnie z umową komisu będzie neutralne podatkowo", bowiem analiza całej transakcji pod kątem wszelkich obowiązków podatkowych wykracza poza zakres żądania interpretacji sformułowany w postawionym pytaniu.

Dodatkowo wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje zasad zawierania między stronami umów cywilnoprawnych, natomiast organy podatkowe nie mają prawa ingerować w zawierane umowy i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.