ITPP1/443-407/12/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2012 r. (data wpływu 4 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących dokonywanej przez pośrednika w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy oraz rozliczenia tej sprzedaży w deklaracji dla podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących dokonywanej przez pośrednika w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy oraz rozliczenia tej sprzedaży w deklaracji dla podatku od towarów i usług.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi sprzedaż biletów wstępu na terenie T w C. Zamierza zawrzeć umowę z firmą zewnętrzną (pośrednikiem), która w jej imieniu i na jej rzecz prowadzić będzie sprzedaż biletów wstępu. Sprzedaż biletów kierowana będzie zarówno do osób fizycznych, jak i osób nie będących osobami fizycznymi. Spółka, zgodnie z obowiązującą ją ustawą - Prawo zamówień publicznych, wyłoni firmę zewnętrzną (pośrednika), która prowadzić będzie sprzedaż biletów wstępu. Sprzedaż ta prowadzona będzie na terenie i w obiekcie należącym do Spółki. Pośrednik nie będzie miał prawa łączyć sprzedaży biletów wstępu z inną działalnością (sprzedażą) w punktach sprzedaży. Sprzedaż będzie dotyczyła tylko i wyłącznie usługi oferowanej przez Spółkę. Za wykonaną usługę pośrednik będzie otrzymywał wynagrodzenie prowizyjne, na które wystawi Spółce fakturę VAT lub rachunek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, gdy pośrednik prowadzi sprzedaż własnych usług, produktów, którą ewidencjonuje we własnych kasach rejestrujących oraz na podstawie § 7 ust. 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania, to na pośredniku ciążyłby obowiązek ewidencjonowania w jego kasie sprzedaży obcej, tj. sprzedaży biletów wstępu. Zgodnie z tym, Wnioskodawca nie miałby obowiązku jednoczesnego ewidencjonowania "we własnej kasie rejestrującej" sprzedaży dokonanej przez pośrednika.

W tym przypadku, pośrednik wykazywałby w swoich dokumentach i deklaracjach VAT-7 wyłącznie fakturę VAT lub rachunek wystawioną z tyt. otrzymanego wynagrodzenia prowizyjnego. Natomiast Wnioskodawca wykazywałby w swoim rejestrze i w swojej deklaracji VAT-7 całą sprzedaż, którą dokonał pośrednik w jego imieniu i na jego rzecz, na podstawie danych zawartych w dokumentacji otrzymanej od pośrednika, tj. miesięcznych raportach z jego kas fiskalnych, protokołach korekt z oryginalnymi paragonami z kas fiskalnych pośrednika oraz na podstawie faktur VAT wystawionych przez Wnioskodawcę z paragonem oryginalnym wystawionym przez pośredniaka.

W przypadku gdy pośrednik nie prowadzi sprzedaży własnych usług, produktów, którą rejestruje "w kasach fiskalnych" i nie ciąży na nim obowiązek prowadzenia takiej ewidencji, nie ma zastosowania § 7 ust. 7 ww. rozporządzenia. Tym samym, to na Wnioskodawcy będzie ciążył zarówno obowiązek zaewidencjonowania tej sprzedaży za pomocą we własnych rejestrach i deklaracji VAT-7 oraz obowiązek rejestracji sprzedaży "na własnych kasach fiskalnych", które Wnioskodawca przekaże pośrednikowi na podstawie protokołu i podpisanej umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do treści art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i art. 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Przytoczona regulacja wskazuje na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej sporządzeniu deklaracji podatkowej, która będzie poprawna materialnie i formalnie.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 99 ust. 14 ww. ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Stosownie do treści załącznika nr 4 "Objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D)" do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 z późn. zm.), w części C wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który składana deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z art. 29 ust. 4 ustawy oraz innych korekt wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w okresie, za który składana jest deklaracja. (...).

Podkreślić należy, iż wszystkie wartości wykazywane w składanej deklaracji, w tym kwoty dotyczące czynności wykazanych w części C dotyczyć winny podatnika, który składa daną deklarację.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Przepis określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Przez sprzedaż, zgodnie z zapisem art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z art. 111 ust. 3a podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani m.in.:

* dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy;

* używać kas rejestrujących zgodnie z warunkami określonymi w przepisach wydanych na podstawie ust. 7a pkt 1;

* stosować kasy rejestrujące wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, z zastrzeżeniem ust. 3b.

Stosownie natomiast do treści art. 111 ust. 3b ww. ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.

Powyższy przepis ustanawia wyjątek od zasady, iż podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących obowiązani są do stosowania kas wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, nakazując również ewidencjonowanie sprzedaży prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników. Wyjątek ten dotyczy ewidencjonowania za pomocą własnej kasy obrotu innego podmiotu bez prawa do używania przez podatnika kas należących do innego podmiotu. Zatem pośrednik, który obok sprzedaży towarów zleceniodawcy, dokonuje sprzedaży towarów własnych, w sytuacji gdy ciąży na nim obowiązek prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy użyciu kasy rejestrującej, ma również obowiązek ewidencjonowania na kasie obrót z tytułu sprzedaży towarów zleceniodawcy.

Z powyższego wynika, że należy odróżnić obowiązek ewidencjonowania, który ciąży na pośredniku, od obowiązku ewidencjonowania spoczywającego na zleceniodawcy.

Zasady stosowania przez podatników kas rejestrujących zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 z późn. zm.).

W oparciu o treść § 7 ust. 7 tego rozporządzenia, podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo też marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z pośrednikiem, który w jego imieniu i na jego rzecz prowadzić będzie sprzedaż biletów wstępu zarówno na rzecz osób fizycznych, jaki i osób niebędących osobami fizycznymi. Sprzedaż ta prowadzona będzie na terenie i w obiekcie należącym do Wnioskodawcy. Pośrednik nie będzie miał prawa łączyć sprzedaży biletów wstępu z inną działalnością (sprzedażą) w punktach sprzedaży. Sprzedaż będzie dotyczyła tylko i wyłącznie usługi oferowanej przez Wnioskodawcę. Za wykonaną usługę Pośrednik będzie otrzymywał wynagrodzenie prowizyjne na podstawie faktury VAT lub rachunku wystawionego dla Wnioskodawcy.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy oraz mając na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, iż sprzedaż realizowana przez pośrednika w imieniu Wnioskodawcy, stosownie do cytowanego art. 111 ust. 3b ustawy powinna być ewidencjonowana przez pośrednika przy zastosowaniu jego kasy rejestrującej - o ile będzie na nim ciążył taki obowiązek - ze wszystkimi tego konsekwencjami.

W tej sytuacji, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku jednoczesnego ewidencjonowania za pomocą własnej kasy rejestrującej sprzedaży dokonanej przez pośrednika. Należy przy tym podkreślić, iż na Wnioskodawcy ciążyć będzie obowiązek dokonywania rozliczenia w deklaracji dla podatku od towarów i usług sprzedaży dokonanej przez pośrednika w imieniu i na jego rzecz Wnioskodawcy, na podstawie danych zawartych w dokumentacji otrzymanych od pośrednika.

Natomiast w sytuacji, gdy na pośredniku nie będzie ciążył obowiązek prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej z tytułu sprzedaży towarów lub usług we własnym imieniu i ewidencji takiej nie będzie prowadził, to na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek ewidencjonowania za pomocą własnych kas rejestrujących sprzedaży dokonywanej przez pośrednika w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy. W takim przypadku również na Wnioskodawcy ciążyć będzie obowiązek dokonywania rozliczenia w deklaracji dla podatku od towarów i usług tej sprzedaży.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii obowiązku ewidencji za pomocą kas rejestracyjnych sprzedaży dokonywanej w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy przez pośrednika oraz rozliczenia tej sprzedaży w deklaracji dla podatku od towarów i usług, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii zawartych we własnym stanowisku, w szczególności obowiązku deklarowania przez pośrednika sprzedaży w rozliczeniu dla celów podatku od towarów i usług, gdyż zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania, a ponadto w tym zakresie Wnioskodawca nie jest zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Końcowo wskazać należy, iż mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Spółka dokonująca sprzedaży za pomocą pośrednika, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla pośrednika. Podmiot ten, aby uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.