ITPP1/443-388/12/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r.), uzupełniony w dniu 27 czerwca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla biletów wstępu oraz dla sprzedaży "wynajmu wystawy" - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 27 czerwca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla biletów wstępu oraz dla sprzedaży "wynajmu wystawy".

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Główny profil działalności Wnioskodawcy stanowią usługi sklasyfikowane w PKWiU: 90.03. 11.0 - usługi świadczone przez autorów, kompozytorów, rzeźbiarzy i pozostałych artystów, z wyłączeniem artystów wykonawców.

Wnioskodawca jest organizatorem interaktywnej wystawy edukacyjnej pt. "Akademia odkrywców". Wystawa jest mobilna, tzn. nie ma stałego miejsca, jest przewożona w zaplanowane miejsca, np.: sale szkolne, centra edukacyjne, galerie handlowe. Jest to innowacyjna oferta edukacyjna kierowana przede wszystkim do dzieci i młodzieży w wieku szkolnym. Założeniem wystawy "Akademia odkrywców" jest nowatorska forma edukacji. Edukacja następuje poprzez eksperymentowanie, uruchamianie instalacji, a co za tym idzie poznawanie zagadnień z dziedziny fizyki, matematyki, techniki.

Na wystawie obowiązuje zasada: "dotknij, sprawdź, zrozum". To całkowite przeciwieństwo klasycznego muzeum. Wnioskodawca zachęca do dotykania i eksperymentowania, bo tylko w ten sposób można efektywnie uczyć się, poznawać świat i zagadnienia nimi rządzące.

Ekspozycja wystawy "Akademia odkrywców" składa się z 23 eksponatów - instalacji do samodzielnego poznawania różnorodnych zagadnień umożliwiających odwiedzającym przeprowadzenie doświadczeń bez wcześniejszego przygotowania. Każde stanowisko składa się z instalacji do samodzielnego eksperymentowania oraz tablicy, na której znajdują się podstawowe informacje na temat danego zagadnienia, opis zadania do wykonana, wyjaśnienie eksperymentu oraz ciekawostki dotyczące tego tematu. Informacje na tablicach zostały zweryfikowane przez wykładowców Politechniki, która wraz z Uniwersytetem Dziecięcym patronuje wystawie. Na wystawie aktywnie uczestników wspomagają animatorzy, którzy oprowadzają po wystawie oraz pomagają przeprowadzić eksperyment szczególnie dzieciom, które nie potrafią czytać.

Uzupełnieniem wystawy są prowadzone warsztaty i pokazy naukowe. Podczas warsztatów np. uczy się dzieci wykonywać samodzielnie urządzenia optyczne: kalejdoskop, peryskop. Pokazy naukowe obejmują m.in. takie zagadnienia, jak wpływ niskiej temperatury na inne przedmioty za pomocą ciekłego azotu (minus 200 stopni), czego nie wiemy o wodzie... (właściwości fizyczne wody), wykonanie papieru czerpanego starodawnymi metodami. Pokazy i warsztaty prowadzone są w formie ciekawego, przystępnego pokazu, którego celem jest wzbudzenie zainteresowania, przekazania wiedzy, dzieci aktywnie wykonują eksperymenty.

Jedną z form finansowania wystawy, pokazów jest sponsor, np. fundacja (w ramach zaplanowanych programów edukacyjnych) lub inny podmiot gospodarczy, np. galeria handlowa, co dla uczestników skutkuje bezpłatnym udziałem w tej nowatorskiej lekcji. Innym sposobem finansowania jest zakup biletu przez uczestnika.

Wnioskodawca wskazał, iż nie jest jednostką objętą systemem oświaty. Jednakże prowadzona działalność obejmuje kształcenie dzieci i młodzieży w zakresie takich dziedzin jak: fizyka, matematyka, technika. Usługi często świadczone są dla szkół, przedszkoli, ośrodków metodycznych. Natomiast w świetle rozumienia przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych Wnioskodawca uważa się za twórcę. Otrzymuje wynagrodzenie za usługę wynajmu autorskiej wystawy lub prowadzonych warsztatów lub pokazów.

Główna usługa - innowacyjna wystawa "Akademia Odkrywców" ma indywidualny i nowatorski charakter m.in. wystawa została nagrodzona w konkursie "Liderzy Innowacji i Rozwoju", któremu patronuje m.in. Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że "wynajem wystawy" polega na prezentowaniu doświadczeń, poprzez przekazywanie wiedzy w sposób szczególny, to jest wesoły, zabawny z wieloma odniesieniami praktycznymi. Przeprowadzenie doświadczeń poprzez uruchamianie instalacji wystawy. Nie wiąże się z tym odsprzedawanie praw autorskich. W przypadku finansowania wystawy przez fundacje nie dochodziło do sprzedaży biletów, fundacja finansuje prezentacje wystawy - we wcześniejszych dokumentach Wnioskodawca posługiwał się nazwą "wynajem wystawy". W przypadku świadczenia usługi na rzecz szkół, przedszkoli - sprzedażą biletów zajmowały, zajmować się będą szkoły, przedszkola, ośrodki metodyczne. Wnioskodawca wskazał również, iż nie był wynagradzany za wykonanie usługi w formie honorariów autorskich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynajem wystawy lub przeprowadzenie warsztatów lub pokazów bez sprzedaży biletów (wejście bezpłatne) będzie korzystało ze zwolnienia od podatku VAT oraz jaką stawką będą opodatkowane bilety wstępu na wystawę.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi związane z funkcjonowaniem interaktywnej wystawy "Akademia odkrywców" będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Natomiast bilety wstępu na wystawę będą opodatkowane stawką VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W oparciu art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W tym miejscu wskazać należy, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. klasyfikacja statystyczna towarów i usług jest dokonywana na podstawie rozporządzenia z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Stawka podatku - zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

W przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z którym wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU), w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. zwolnienie określone w powyższym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Od 1 stycznia 2011 r. przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Stosownie do art. 43 ust. 17a zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia, są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Jak wynika z treści art. 43 ust. 19 zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

W analizowanej sprawie zwrócić uwagę należy na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi w zakresie kultury oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Jednakże, usługi te - aby mogły korzystać ze zwolnienia - świadczone muszą być przez specyficzne podmioty: tj. podmioty prawa publicznego, podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym, wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji usług kulturalnych, jednak należy uznać, że usługą taką będzie usługa związana z kulturą, a z uwagi na brak definicji kultury w prawie podatkowym odnieść się trzeba do znaczenia słownikowego, mając na uwadze charakter, jaki ma spełniać ta definicja w tym przypadku. Właściwym więc wydaje się przyjęcie, że kultura to ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w postaci np. dzieł artystycznych, związanymi z twórczością artystyczną (np. o charakterze literackim, naukowym, plastycznym, muzycznym).

W tym miejscu można wskazać, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 z późn. zm.), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. W rozumieniu art. 2 tej ustawy, formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki, wystawy oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Należy w tym miejscu podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca został uznany na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym. Nie wynika również z niego, że Wnioskodawca jest podmiotem wpisanym do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Wnioskodawca uważa się za twórcę w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i pokrewnych, ale nie jest wynagradzany w formie honorariów oraz nie odsprzedaje praw autorskich. Jedynym świadectwem kwalifikacji formalnej Wnioskodawcy jest zaświadczenie Urzędu Statystycznego mówiące o tym, że usługi Wnioskodawcy można zakwalifikować jako usługi świadczone przez autorów, kompozytorów, rzeźbiarzy i pozostałych artystów z wyłączeniem artystów wykonawców.

Podsumowując zatem, w przedmiotowej sprawie wskazać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi niewątpliwie wiążą się z działalnością kulturalną, lecz nie została spełniona przesłanka o charakterze podmiotowym do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Wnioskodawca nie jest podmiotem prawa publicznego, a także podmiotem wpisanym do rejestru instytucji kultury oraz nie jest uznany na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym. Wnioskodawca uważa się za twórcę, ale nie jest wynagradzany za świadczone usługi w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów. Zatem do usług organizacji interaktywnej wystawy "Akademia odkrywców" wykonywanych przez Wnioskodawcę nie można stosować zwolnienia, o którym mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast w załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, zawarto m.in. usługi:

* poz. 182 - bez względu na symbol PKWiU - "Usługi kulturalne i rozrywkowe - wyłącznie w zakresie wstępu:

* poz. 184 - bez względu na symbol PKWiU - "Usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu;

* poz. 186 - bez względu na symbol PKWiU - "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu".

Z objaśnienia "1)" do powyższego załącznika wynika, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Ponadto należy wskazać, że w załączniku nr 3 do Dyrektywy 2006/112/WE stanowiący wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98, w poz. 7 wymieniony został wstęp na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne.

Obowiązujący od 1 lipca 2011 r. art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wskazuje, iż:

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności jest organizatorem interaktywnej wystawy edukacyjnej pt. "Akademia odkrywców". Przedmiotowa wystawa, jak wskazano we wniosku jest mobilna, tj. Wnioskodawca jeździ z nią po kraju. Na wystawę sprzedaje Pan bilet wstępu. W przypadku finansowania wystawy przez fundację lub inny podmiot gospodarczy wstęp na wystawę jest bezpłatny. W przypadku "wynajmu wystawy", czyli świadczenia usługi na rzecz szkół, przedszkoli, ośrodków metodycznych, sprzedażą biletów zajmują się te szkoły, przedszkola, ośrodki metodyczne.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę biletów wstępu na wystawę pn.: "Akademia odkrywców" można zaliczyć do grupy usług mieszczącej się w poz. 184 załącznika nr 3 ustawy i podlegają opodatkowaniu stawką 8% VAT, na podstawie art. 41 ust. 2, w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Reasumując, usługi wstępu na organizowaną przez Wnioskodawcę wystawę będą korzystały z opodatkowania preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8%, natomiast "wynajem wystawy" - usługi świadczone na rzecz innych podmiotów podlegać będą opodatkowaniu stawką podstawową, tj. w wysokości 23%, gdyż z uwagi na niespełnienie przesłanki podmiotowej nie mogą korzystać ze zwolnienia.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznano je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.