ITPP1/443-374/10/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2010 r. (data wpływu 19 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego poniesionego w związku z realizacją inwestycji - jest prawidłowe.

W dniu 19 kwietnia 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego poniesionego w związku z realizacją inwestycji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina w ramach swoich ustawowych zadań własnych, do których należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a które w szczególności obejmują sprawy kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych - w dniu 12 marca 2010 r. podpisała z wykonawcą umowę dotyczącą budowy kanalizacji sanitarnej z oczyszczalnią ścieków. Łączna wartość inwestycji tj. opracowanie dokumentacji technicznej, wykonanie kanalizacji sanitarnej z oczyszczalnią ścieków oraz pełnienie nadzoru inwestorskiego nad realizacją zadania to kwota 594.589,20 zł, w tym podatek VAT 107.221,00 zł. Inwestycja ta realizowana jest przy współudziale środków z Agencji Nieruchomości Rolnych w wysokości 300.000 zł Z chwilą zakończenia budowy kanalizacji wraz z oczyszczalnią ścieków, Gmina planuje oddać wybudowaną sieć w dzierżawę jednostce specjalistycznej, jaką jest Sp. z o.o. Z tego tytułu zostanie naliczony przez Gminę czynsz dzierżawny w wysokości 200,00 zł miesięcznie. Przychód będzie fakturowany i opodatkowany 22% stawką VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina będąc podatnikiem VAT ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji. Fakt sfinansowania określonych wydatków przez Agencję Nieruchomości Rolnych nie ma bezpośredniego znaczenia dla możliwości odliczenia podatku VAT. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ oddanie sieci kanalizacji z oczyszczalnią ścieków w dzierżawę nastąpi na podstawie umowy cywilnoprawnej. Gmina ma prawo dokonać odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług w trakcie realizacji inwestycji, ponieważ odliczenie z tytułu zakupu nie jest uzależnione od obecnie wykonywanych czynności opodatkowanych. Gmina może dokonać korekty deklaracji podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc styczeń 2010 r. i odliczyć podatek VAT z tytułu opracowania dokumentacji technicznej inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego - zgodnie z normą wyrażoną w przepisie art. 86 ust. 2 pkt 1 wskazanej ustawy - stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7: suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany zakup ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje - co do zasady - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Według ust. 11 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast z treści ust. 13 ww. artykułu wynika, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

W świetle art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (§ 2 tego artykułu).

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, sprowadzającego się do oddania rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na uiszczaniu kwoty ustalonego czynszu dzierżawnego.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Gmina podpisała w dniu 12 marca 2010 r. z wykonawcą umowę dotyczącą budowy kanalizacji sanitarnej z oczyszczalnią ścieków. Na koszt inwestycji, współfinansowanej przez Agencję Nieruchomości Rolnych składa się: opracowanie dokumentacji technicznej, wykonanie kanalizacji sanitarnej z oczyszczalnią ścieków oraz pełnienie nadzoru inwestorskiego. Po zakończeniu ww. inwestycji zostanie ona oddana na podstawie umowy cywilnoprawnej w dzierżawę Sp. z o.o.

Na tym tle Gmina powzięła wątpliwość w zakresie prawa do odliczenia faktur dotyczących opisanej inwestycji, w tym dokonania odliczenia faktury z 28 stycznia 2010 r. dotyczącej kosztu opracowania dokumentacji projektowej poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 i ubieganie się o zwrot podatku od towarów i usług.

ak już wcześniej wskazano, co do zasady ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Aby zatem podatnik, mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Jak bowiem wynika z powołanych przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przy czym istotna jest intencja nabycia - jeśli dany zakup ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku, stwierdzić należy, iż skoro wybudowane obiekty w przyszłości będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych (dzierżawa), Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji, o ile nie wystąpią wyłączenia, o których mowa w art. 88 powołanej ustawy. A zatem, w przypadku gdy Gmina nie zrealizowała przysługującego jej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia 28 stycznia 2010 r. (dotyczącej kosztu opracowania dokumentacji projektowej), może zrealizować przysługujące jej prawo, na podstawie powołanego art. 86 ust. 13 ustawy. W sytuacji natomiast, gdy w deklaracji podatkowej sporządzonej za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Gmina będzie miała prawo do wystąpienia o zwrot różnicy podatku na podstawie powołanego wyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie, bez wpływu na prawo do odliczenia podatku związanego z realizacją przedmiotowej inwestycji ma termin podpisania przez Gminę umowy dzierżawy, skoro obiekty te po zakończeniu służyć będą sprzedaży opodatkowanej.

Ewentualny zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, jest konsekwencją uprawnionego odliczenia (wykazania) tego podatku naliczonego, we właściwej deklaracji podatkowej.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zasadność zwrotu podatku naliczonego (w tym jego kwoty), nie była przedmiotem oceny tutejszego organu, bowiem taka ocena może być przeprowadzona jedynie w toku prowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy miejscowo organ podatkowy I instancji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.