ITPP1/443-362b/13/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku który wpłynął w dniu 18 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy kabin saun wraz z ich montażem-jest prawidłowe.

W dniu 18 kwietnia 2013 r. r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy kabin saun wraz z ich montażem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 1 maja 2013 r. rozpoczyna Pan działalność gospodarczą, która będzie związana między innymi ze świadczeniem usług montażu i dostawy saun, pieców oraz akcesoriów dodatkowych, które zostaną zamontowane na stałe w kabinie, bądź na zewnętrznej elewacji sauny. Sauny będą kupowane w elementach bezpośrednio od producentów w celu sprzedaży i montażu głównie w budynkach mieszkalnych, objętych społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, sklasyfikowanych wg PKOB w dziale 111 i 112 - w przypadku lokali mieszkalnych o powierzchni do 150 m², a w przypadku budynków mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni do 300 m².

Zgodnie z art. 41 ust. 12 obniżoną stawkę podatku VAT - w wysokości 8% - stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Poprzez modernizację rozumie się unowocześnienie i usprawnienie czegoś (definicja słownika polskiego). Modernizacja - unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej. (def. wikipedia). Przy czym prawo budowlane nie definiuje terminu modernizacja. Przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. W myśl art. 7 prawa budowlanego, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Z przytoczonych definicji wynika, że montaż saun w budynkach zaliczonych do społecznego programu mieszkaniowego powinien korzystać z 8% stawki VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 16 czerwca 2011 r. uznał, że dla robót budowlano-montażowych polegających na:

* dostawie wraz z montażem i uruchomieniem kabin saun, bez względu na to, czy dokonuje ich producent wyroby czy podmiot nie będący producentem,

* montażu urządzeń do saun, montażu wanien SPA, łaźni parowych, w obiekcie budowlanym lub jego częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (PKOB 11) zastosowanie ma 23% stawki podatku, bowiem czynności te nie stanowią usług wymienionych w art. 41 ustawy o VAT, jak również usług, o których mowa w § 7 ww. rozporządzenia. Jednocześnie, zdaniem organu, stawka 23% będzie miała zastosowanie do powyższych usług świadczonych w obiektach mieszkalnych bez względu na powierzchnię użytkową. Interpretacja ta została zaskarżona (I SA/Op 456/11 - Wyrok WSA w Opolu z 2011-11-30) i Sąd wydał orzeczenie, iż "usługi świadczone przez wnioskodawcę, przy spełnieniu warunku, iż są wykonywane w budynkach lub ich częściach i są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, są opodatkowane 8% stawką podatku od towarów i usług, jeżeli przedmiotowe usługi są wykonywane w procesie budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy przedmiotowego obiektu budowlanego. W ocenie Sądu, odmiennie stanowisko Ministra Finansów zawarte w zaskarżonym rozstrzygnięciu, nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach, a dokonana wykładnia art. 41 ust. 12 ustawy o VAT jest nieprawidłowa. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego. W wyniku czego ten akt został wyeliminowany z obrotu prawnego, co oznacza, że zachodzi konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska skarżącego, zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym orzeczeniu. W dniu 8 lutego 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał prawomocne orzeczenie (I FSK 243/12 - Wyrok NSA) oddalając skargę kasacyjną Ministra Finansów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaka stawka VAT (23% czy 8%) jest właściwa w przypadkach dotyczących wykonywania czynności dostawy, montażu i uruchomienia kabin saun wykonywanych zarówno przez producenta wyrobu, jak i przez podmiot nie będący producentem wyrobu, sklasyfikowanych w PKWiU 2008 w pozycji 43.32.10.0., w obiektach budownictwa mieszkaniowego zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy VAT.

Pana zdaniem, sauny sprzedawane są głównie wraz z usługą montażu i uruchomienia. Są trwale przymocowane w wewnątrz budynku i w przypadku zmiany miejsca położenia wymagają wcześniejszego demontażu. Ponadto biorąc także pod uwagę orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, świadczone usługi w zakresie dostawy, montażu uruchomienia kabin saun zaliczają się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i powinna mieć zastosowanie 8% stawka VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, stosownie do treści art. 2 pkt 6 omawianej ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ww. ustawy - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), zawierającym usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Przepisy ww. ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont, modernizacja, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Natomiast definicję remontu zawarto w art. 3 pkt 8 powołanej ustawy. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja, zgodnie z definicją słownikową, to unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN).

Zauważa się, iż przy ustaleniu właściwej stawki VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Ponadto, zastosowanie prawidłowej stawki podatku VAT uzależnione jest także od postanowień umowy na wykonanie robót budowlanych. Jeżeli przedmiotem umowy będą roboty budowlane w budynkach mieszkalnych (PKOB 11) jako całości - to należna stawka będzie 8%. Jeżeli jednak w umowie zostanie wskazane, iż roboty budowlane dotyczyć będą poszczególnych części budynku, tj. powierzchni mieszkalnych i odrębnie powierzchni niemieszkalnych, wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych w części mieszkalnej zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych w części niemieszkalnej - 23% stawka podatku.

Z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy stwierdzić należy, iż stawki te mogą mieć zastosowanie wyłącznie do czynności wskazanych wprost przez prawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Skoro zatem preferencyjna - 8% stawka podatku od towarów i usług, stosownie do art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług - ma zastosowanie wyłącznie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, do robót konserwacyjnych, to stwierdzić należy, iż wszelkie inne czynności dotyczące tych obiektów nie mogą korzystać z preferencji podatkowej.

Z opisu sprawy wynika, że z dniem 1 maja 2013 r. rozpoczął Pan działalność gospodarczą, która jest związana między innymi ze świadczeniem usług montażu i dostawy saun, pieców oraz akcesoriów dodatkowych, które zostaną zamontowane na stałe w kabinie, bądź na zewnętrznej elewacji sauny. Sauny są nabywane bezpośrednio od producentów w celu sprzedaży i montażu głównie w budynkach mieszkalnych, objętych społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, wg PKOB 111 i 112 i w przypadku lokali mieszkalnych o powierzchni do 150 m², a w przypadku budynków mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni do 300 m². Sauny sprzedawane są wraz z usługą montażu i uruchomienia. Są trwale przymocowane w wewnątrz budynku i w przypadku zmiany miejsca położenia wymagają wcześniejszego demontażu.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności (dostawa wraz z montażem i uruchomieniem kabin saun, bez względu na to, czy dokonuje ich producent wyrobu czy podmiot niebędący producentem) musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, bądź przebudowy budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Zatem w odniesieniu do usług polegających na dostawie wraz z montażem i uruchomieniem kabin saun, bez względu na to, czy dokonuje ich producent wyrobu czy podmiot niebędacy producentem, w przypadku gdy wykonywane są one w ramach budowy, remontu, modernizacji, przebudowy obiektów zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przy założeniu, że kabiny saun stanowią element konstrukcyjny całego budynku bądź tworzą stałe elementy substancji lokalu, zastosowanie będzie miała 8% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (przy uwzględnieniu art. 41 ust. 12c ustawy).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.