ITPP1/443-355/07/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2007 r. (data wpływu 14 września 2007 r.) uzupełnionym pismem (data wpływu 26 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości dokumentowania udzielonych bonifikat - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 września 2007 r. został złożony wniosek uzupełniony pismem (data wpływu 26 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości dokumentowania udzielonych bonifikat.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sprzedaż detaliczna w aptekach dokumentowana jest paragonami fiskalnymi i fakturami VAT. Miesięczna sprzedaż apteki dzielona jest na: część obrotu zapłaconego bezpośrednio przez klientów, część obrotu z tytułu sprzedaży leków podlegających refundacji oraz wartość udzielonych bonifikat. Część leków objęta jest cenami urzędowymi, w związku z czym - zdaniem Spółki - nie ma możliwości wykazania na paragonie fiskalnym i wystawionych fakturach VAT innej ceny niż zaprogramowana, dlatego nie obniżano cen na te leki, ale ostateczną kwotę do zapłaty.

W związku z tym na fakturach oraz paragonach fiskalnych wykazana jest wyższa kwota podatku VAT należnego (liczona przed udzieloną bonifikatą), którą to Spółka rozliczyła w deklaracji VAT-7 zgodnie z postanowieniami art. 108 ustawy o podatku od towaru i usług.

Kierując się natomiast stanowiskiem zawartym w uzyskanej interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2007 r. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości bonifikat udzielonych klientom przy sprzedaży towarów handlowych, Spółka rozważa możliwość rozliczenia podatku VAT zawartego w tak udzielonych bonifikatach ze stawką 7%, a w konsekwencji pomniejszenia obrotu na podstawie wystawionej faktury wewnętrznej, pomimo wykazania pierwotnie wyższej kwoty podatku należnego.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku oświadczono, że bonifikaty zawarte na fakturach VAT i paragonach fiskalnych są sposobem stosowania preferencji cenowej w aptekach. Udzielane są bezpośrednio przy sprzedaży leku na recepty, a klientowi pomniejszana jest wartość jego końcowej odpłatności. Na paragonach fiskalnych i fakturach VAT wyspecyfikowane są ceny leków w kwotach netto i VAT, natomiast bonifikata przedstawiona jest w postaci jednej kwoty - bez rozbicia na kwotę netto i VAT i bez przyporządkowania do poszczególnych pozycji towaru wydanego klientowi. Kwota do zapłaty pomniejszona jest o wartość udzielonej bonifikaty. Paragon fiskalny zawiera pozycję "bonifikata" wyszczególnioną po logo fislanym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo sporządzić fakturę wewnętrzną do udzielonych bonifikat w kwocie brutto i na jej podstawie zmniejszyć podatek należny w miesiącu, w którym udzielono bonifikaty.

Zdaniem wnioskodawcy do udzielonych bonifikat można sporządzić fakturę wewnętrzną i na tej podstawie pomniejszyć VAT należny w miesiącu, w którym udzielono bonifikaty, ponieważ w treści uzyskanej interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2007 r. wynika, że bonifikaty zmniejszają "obrót, a więc i podatek VAT należny".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót, a więc kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego z uwzględnieniem otrzymanych dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnych charakterze.

Jednocześnie art. 29 ust. 4 stanowi, iż obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązujących rabatów (bonifikat, upustów).

W działalności handlowej stosuje się często różnorodne preferencje cenowe. Przybierają one różne nazwy (zniżka, opust, rabat, bonifikata, premia itp.) i różne postacie (zmniejszenie ceny, zwiększenie ilości towaru, procentowe wynagrodzenie itp.).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, że bonifikata uwidoczniona na fakturach VAT i paragonach fiskalnych udzielana jest kupującemu w momencie bezpośredniej sprzedaży lekarstw na recepty i polega na obniżeniu ostatecznej kwoty do zapłaty przez klienta. Wynika ona z określonego zachowania i działania sprzedawcy i jest przyznawana po ustaleniu ceny. W tej sytuacji winna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku VAT, zatem jej udzielenie powinno zostać prawidłowo udokumentowane.

Udokumentowanie powyższych czynności reguluje § 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 90, poz. 798), a z treści tego przepisu wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Jest on również obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę, które stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie. Wskazać również należy, iż prawidłowo wystawiona faktura korygująca powinna zawierać, co najmniej:

Zatem na podstawie wskazanych przepisów udokumentowanie udzielonego rabatu przy transakcji sprzedaży udokumentowanej fakturą VAT winno nastąpić poprzez wystawienie przez Spółkę faktury korygującej.

Odnosząc się z kolei do kwestii korekty obrotu zaewidencjonowanego na kasie fiskalnej stwierdzić należy, iż wprawdzie obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej, to jednak brak regulacji prawnych w tym zakresie nie pozbawia podatnika możliwości dokonania korekty. Zakaz zmiany treści paragonu jest jedynie warunkiem stosowania kas rejestrujących i nie może on zmieniać zasady wynikającej z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Obrotem jest zatem kwota rzeczywiście należna, a nie kwota figurująca na paragonie fiskalnym.

W przypadku popełnienia pomyłki przy ewidencjonowaniu obrotu za pomocą kasy rejestrującej podatnik powinien zatrzymać paragon fiskalny. Podkreślić należy, iż paragon fiskalny nie jest jedynym dokumentem przesądzającym o stanie faktycznym, który znajduje odzwierciedlenie w rzeczywistości. Dowodzenie zaistnienia błędu, będącego podstawą dokonania korekty, na podstawie innych dokumentów aniżeli paragon fiskalny nie stoi w sprzeczności z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa podatkowego. Skoro kasa rejestrująca nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej (tj. po wydrukowaniu paragonu), to korekta taka powinna być dokonywana za pomocą innych urządzeń księgowych.

W takim przypadku należałoby prowadzić tzw. ewidencję korekt, z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i podatku należnego przypisana do konkretnego paragonu. Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego. Trzeba bowiem mieć na uwadze, iż zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Przytoczona regulacja wskazuje zatem, na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej.

Mając zatem na uwadze brak szczegółowych uregulowań odnoszących się do sposobu korygowania obrotu ewidencjonowanego przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny sprawy stwierdzić należy, iż podstawą przysługującego uprawnienia do korekty sprzedaży i podatku należnego jest rzeczywisty przebieg transakcji gospodarczej udokumentowany rzetelnymi dowodami. Przedmiotowa korekta powinna być uwidoczniona w odrębnej, specjalnie w tym celu prowadzonej ewidencji korekt. Dane wynikające z rejestru korekt za dany miesiąc rozliczeniowy obniżą łączną miesięczną sprzedaż zaewidencjonowaną w kasie rejestrującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.