ITPP1/443-347a/13/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 3 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania darowizny lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 3 lipca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. opodatkowania darowizny lokalu mieszkalnego.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny użytek. Lokale użytkowe, mieszkalne, garaże itd. przeznaczone do sprzedaży oraz formalnie oddane do użytkowania Wnioskodawca uznaje za produkty gotowe.

Koszt bezpośredni budowy jest rozliczany na koncie 603 - roboty w toku. Po zakończeniu budowy, konto 603 rozliczane jest na konto wyrobów gotowych - 601. Wpłaty dotyczące przyszłej sprzedaży są ewidencjonowane na koncie przyszłych przychodów - 847. W dacie przekazania lokalu (akt notarialny) rozliczane są koszty sprzedanego lokalu oraz odpowiadające im przychody: "koszty do wielkości m²:WN 712 (koszty produkcji) Ma 601 (wyroby gotowe); przychody WN 847 (przyszłe przychody) Ma 701 (przychody ze sprzedaży podstawowej)".

Po zakończeniu budowy, w uzgodnieniu z właścicielem firmy, na piśmie przedstawiane jest procentowe rozliczenie kosztów na danej budowie (sumuje się wszelkie koszty na inwestycji, usługi budowlane, zakup gruntu) na mieszkania, lokale, garaże, pomieszczenia lokatorskie, pomieszczenia techniczne. Dzięki temu ustalony jest koszt 1 m² budowanych mieszkań.

Nabywcy lokali przed odebraniem lokalu i podpisaniem aktu notarialnego, muszą wpłacić całość kwoty umowy. Po otrzymaniu wpłaty, otrzymują fakturę VAT do wysokości przelewu. W momencie wystawienia faktury naliczany jest podatek VAT, który zostaje odprowadzany do urzędu skarbowego. Kwota netto faktury figuruje na koncie 847 (przyszłe wpływy) i dopiero po otrzymaniu aktu notarialnego, wartość ta przechodzi na zrealizowane wpływy.

W uzupełnieniu wniosku dodatkowo wskazano, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności jest:

68.10.Z - Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;

41.10.Z - Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków;

41.20.Z- Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych;

46.73.Z - Sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego;

46.74.Z - Sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego;

49.41.Z - Transport drogowy towarów;

64.99.Z - Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych;

68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi; 68.32.Z - Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym oraz "opodatkowany jest 19% stawką linową". Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją budowy. Na etapie planowania i budowy, Wnioskodawca nie chciał przekazywać lokali użytkowych, mieszkalnych, garaży w innej formie niż sprzedaż.

W 2013 r. Wnioskodawca zakończył budowę zespołu pięciu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z podziemną halą garażową wraz z infrastrukturą, z zamiarem jej całkowitej sprzedaży. Po wybudowaniu powstał zamysł zmiany przeznaczenia niektórych lokali użytkowych, lokali mieszkalnych, komórek lokatorskich, miejsc postojowych, boksów garażowych. Wnioskodawca zamierza przeznaczyć je nieodpłatnie w formie darowizny na rzecz osoby z I, II lub III grupy podatkowej. Dodatkowo zamierza przeznaczyć niektóre z wybudowanych mieszkań na własne potrzeby właściciela.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w przypadku przekazania mieszkania przez firmę deweloperską w formie darowizny zawartej w akcie notarialnym na rzecz osoby zaliczanej odpowiednio do I, II lub III grupy podatkowej zgodnie z ustawą o podatku od spadków i darowizn, posiadając akt notarialny firma musi naliczyć należny podatek VAT w związku z darowanym mieszkaniem.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa czynność wywoła skutki na gruncie ustawy o VAT, w związku z powyższym "powoduje konieczność wykazania VAT należnego".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

* jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości bądź w części. Powyższe oznacza, że darowiznę uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast art. 146a pkt 2 ustawy stanowi, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Stosownie do art. 41 ust. 12a cyt. ustawy przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Jak stanowi art. 41 ust. 12b ww. ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Z powołanych wyżej regulacji wynika, że gdy przy nabyciu towaru będącego przedmiotem darowizny przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (w całości lub w części), darowizna jest traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przypadku dostawy budynków bądź ich części, co do zasady stawka podatku wynosi 23%, jednakże w sytuacji, gdy dostawa obejmuje budynek lub jego część, zaliczoną do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, obowiązuje obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Zauważyć należy także, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ww. ustawy).

Ze złożonego wniosku wynika, że w 2013 r. Wnioskodawca zakończył budowę zespołu pięciu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z podziemną halą garażową wraz z infrastrukturą. Zamierzeniem była sprzedaż znajdujących się w nich lokali. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją budowy. Po wybudowaniu budynków powstał zamysł przekazania m.in. lokali mieszkalnych nieodpłatnie w formie darowizny na rzecz osoby zaliczanej do I, II lub III grupy podatkowej zgodnie z ustawą o podatku od spadków i darowizn.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że czynność polegająca na przekazaniu lokalu mieszkalnego w formie darowizny na rzecz podmiotu trzeciego (w niniejszej sprawie osoba z I, II lub III grupy podatkowej), mieści się w pojęciu dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przekazanie to nie ma żadnego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a przy budowie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, z którego to uprawnienia skorzystał. Oznacza to, że zostały spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu ww. przepisu ustawy.

Wnioskodawca zobowiązany zatem będzie opodatkować zamierzoną czynność według stawki właściwej dla przekazywanego towaru, tj. lokalu mieszkalnego i z jej tytułu "wykazania VAT należnego". Zauważyć należy, że w niniejszej sprawie brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia od podatku na mocy powołanych przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione warunki uprawniające do zwolnienia określone tymi przepisami.

Z tych też względów darowizna lokalu mieszkalnego będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, o ile lokal ten jest zaliczony do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W przeciwnym przypadku, tj. w przypadku niespełnienia warunków określonych w art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o podatku od towarów i usług, czynność ta będzie opodatkowana na zasadach określonych w art. 41 ust. 14c cyt. ustawy.

Jednocześnie zauważyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy sprawy będącej przedmiotem pytania oznaczonego nr 1 w zakresie podatku od towarów i usług w kwestii dotyczącej opodatkowania darowizny lokalu mieszkalnego. Pozostałe kwestie, w tym związane z planowanym przekazaniem lokali użytkowych, komórek lokatorskich, miejsc postojowych, czy też boksów garażowych, które nie zostały objęte zapytaniem, zgodnie z przepisami ustawy - Ordynacja podatkowa nie mogą być przedmiotem rozstrzygnięcia.

Końcowo wskazać należy, że odnośnie obowiązków podatkowych, jakie "spoczywają na firmie deweloperskiej sprzedającej wybudowane przez siebie mieszkanie na własne potrzeby właściciela firmy poza opodatkowaniem przekazania na potrzeby osobiste podatkiem Vat i potwierdzeniem tej operacji poprzez wystawienie faktury wewnętrznej", jak również podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.