ITPP1/443-340/13/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 12 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym w dniach 28 czerwca i 1 lipca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku zawartego w fakturach dokumentujących nabycie paliwa przy użyciu kart paliwowych - jest prawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku zawartego w fakturach dokumentujących nabycie paliwa przy użyciu kart paliwowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest przedsiębiorcą dokonującym czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT. Zamierza zawrzeć z podmiotem świadczącym usługi w zakresie zarządzania flotą samochodów (zwanym dalej "Zarządzającym") umowę, na mocy której Spółka będzie uprawniona do tankowania paliwa przy pomocy tzw. "karty paliwowej", przeznaczonej do bezgotówkowej zapłaty za wydany towar. Paliwo będzie wydawane przez inne podmioty niż Zarządzający.

Nabywane paliwo będzie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Koszty paliwa mają być pokrywane przez Spółkę na podstawie wystawionej przez Zarządzającego faktury, powiększonej o podatek od towarów i usług.

Zarządzający będzie miał wpływ na cenę nabywanego paliwa poprzez udzielenie Spółce stosownego rabatu pod warunkiem spełnienia przez Nią określonych w umowie wymogów.

W uzupełnieniu do wniosku, które wpłynęło w dniu 28 czerwca 2013 r. wskazano dodatkowo, iż flota pojazdów, do których Spółka będzie nabywała paliwo za pośrednictwem kart paliwowych, wydawanych przez Zarządzającego składa się z:

* pojazdów, które spełniają warunki do odliczenia podatku od towarów i usług, zawartego w cenie paliwa zużywanego przez te pojazdy,

* pojazdów, które nie spełniają warunków do odliczenia podatku od towarów i usług, zawartego w cenie paliwa zużywanego przez te pojazdy.

Wartość paliwa zużywanego przez poszczególne pojazdy będzie wykazywana w fakturach wystawianych przez Zarządzającego lub w załącznikach do nich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Zarządzającego w części dotyczącej zapłaty za paliwo nabywane przy użyciu kart paliwowych.

W uzupełnieniu do wniosku, które wpłynęło w dniu 1 lipca 2013 r. wskazano, iż pytanie to dotyczy paliwa wykorzystywanego do eksploatacji pojazdów, które spełniają warunki do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w cenie paliwa.

W ocenie Spółki, Zarządzający w przypadku zawarcia z nim umowy o treści opisanej we wniosku dokonywałby w ramach łączącego ich stosunku prawnego odpłatnej dostawy towarów na jej rzecz. W związku z tym Spółka, jako podatnik który wykorzystywałaby nabyty towar do dokonywania czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT, powinna mieć prawo do obniżania podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych z tytułu zakupu paliwa od Zarządzającego.

Dostawa taka zostałaby dokonana w ramach transakcji łańcuchowej, opisanej w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Spółka wskazuje, że na mocy przywołanego przepisu, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Przytoczony przepis ustanawia "fikcję prawną" nakazującą uznać, że w przypadku dostawy tego samego towaru realizowanej przez kilka podmiotów, gdy pierwszy z nich wydaje towar ostatniemu w kolejności nabywcy, przyjąć trzeba, że każdy z podmiotów biorących udział w łańcuchu transakcji dokonał dostawy tego towaru. Cechą charakterystyczną jest więc tutaj to, że pośrednicy, będący na drodze pomiędzy pierwszym podatnikiem (dostawcą), a ostatnim w kolejności nabywcą, nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Skutkiem zastosowania przepisu art. 7 ust. 8 ustawy o VAT jest powstanie obowiązku po stronie każdego podmiotu biorącego udział w transakcji łańcuchowej do wystawienia faktury na rzecz kolejnego nabywcy, tak jak o tym stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. W tym miejscu Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z zasadą neutralności podatku od wartości dodanej podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną.

Należy również wskazać, że wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku są traktowane w doktrynie prawa wspólnotowego systemu VAT jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako jego przywilej (VI Dyrektywa VAT Komentarz do Dyrektywy Rady Unii Europejskiej dotyczących wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, pod red. K. Sachsa, C.H. Beck Warszawa 2004 s. 417). Co więcej, uznanie i przestrzeganie tej zasady było niejednokrotnie akcentowane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w swoich orzeczeniach podkreślał, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało wprowadzone w celu całkowitego uwolnienia przedsiębiorcy od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku prowadzonej działalności - wyrok w sprawie 268/83 pomiędzy D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen a Minister van Financien (Holandia).

Niezależnie od powyższego Spółka wskazuje, że rola Zarządzającego nie sprowadzałaby się wyłącznie do obsługi finansowej transakcji zakupu towarów, lecz odnosiłaby się do przenoszenia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zarządzający decydowałby bowiem o cenie nabywanego towaru, w szczególności mogąc udzielać Spółce stosownych rabatów w przypadku spełnienia przez Nią określonych w umowie warunków.

Spółka podkreśla również, że sprzedawcom paliwa nie przysługiwałyby w stosunku do Spółki żadne roszczenia. Roszczenia te przysługiwałyby im wyłącznie w stosunku do Zarządzającego, a zatem sprzedawcy nie ponosiliby ryzyka w zakresie niewypłacalności Spółki. Ryzyko to ponosiłby wyłącznie Zarządzający, co świadczy o tym, że to ten właśnie podmiot dokonuje zbycia paliwa na rzecz Spółki.

Spółka korzystając z karty paliwowej wydanej przez Zarządzającego i odbierając paliwo z partnerskiej stacji paliwowej będzie zatem je otrzymywała od Zarządzającego. Korzystanie z karty paliwowej będzie stanowiło przeniesienie prawa do rozporządzania paliwem jak właściciel, przy czym dostawa będzie wykonywana przez Zarządzającego na rzecz Spółki (art. 7 ust. 8 ustawy o VAT).

Skoro Zarządzający dokonuje dostawy towaru na rzecz Spółki to przysługuje Jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa od Zarządzającego.

Stanowisko to znajduje oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 27 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 523/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zarówno przepisy ustawy, jak i przepisy wykonawcze do ustawy, nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, iż odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy. W rezultacie, w obu ww. przypadkach dostawy ostateczne obciążenie podatkiem VAT spoczywa nie na pierwotnym nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar, a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a kolejno w stanie "nieprzetworzonym" odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności zamierza zawrzeć z podmiotem świadczącym usługi w zakresie zarządzania flotą samochodów umowę, na mocy której Spółka będzie uprawniona do tankowania paliwa przy pomocy tzw. "karty paliwowej", przeznaczonej do bezgotówkowej zapłaty za wydany towar. Paliwo będzie wydawane przez inne podmioty niż Zarządzający. Koszty paliwa mają być pokrywane przez Spółkę na podstawie wystawionej przez Zarządzającego faktury, powiększonej o podatek od towarów i usług.

Zarządzający będzie miał wpływ na cenę nabywanego paliwa poprzez udzielenie Spółce stosownego rabatu pod warunkiem spełnienia przez nią określonych w umowie wymogów.

W świetle powyższego uznać należy, iż w opisanych okolicznościach wystąpi sytuacja, w której Spółka będzie nabywać towary, uprzednio zakupione przez Zarządzającego.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż transakcje dokonywane pomiędzy Zarządzającym a Spółką, polegające na obciążaniu Jej za paliwo wydane dla niej bezpośrednio przez inne podmioty niż Zarządzający stanowić będą odpłatną dostawę towarów (prawo do dysponowania towarami jak właściciel przejdzie na Spółkę), która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ww. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W przedmiotowej sprawie Spółka będzie nabywać paliwo przy użyciu kart paliwowych, przy czym na mocy umowy łączącej Spółkę i Zarządzającego paliwo to będzie wydawane przez inny podmiot. Nabywane paliwo będzie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Spółki dotyczą prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Zarządzającego w części dotyczącej zapłaty za paliwo wykorzystywane do eksploatacji pojazdów, które spełniają warunki do odliczenia podatku od towarów i usług, nabywane przy użyciu kart paliwowych.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 z późn. zm.), w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Na mocy art. 4 ww. ustawy, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zatem mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, że Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur otrzymanych od Zarządzającego, związanych z korzystaniem z kart paliwowych, w zakresie w jakim nabywane przez nią paliwo będzie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z jednoczesnym uwzględnieniem wskazanego powyżej ograniczenia.

W świetle powyższego stanowisko Spółki uznano za prawidłowe.

Mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Spółka - jako nabywca paliwa, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla Zarządzającego. Podmiot ten, aby uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.