ITPP1/443-28a/11/AP - Opodatkowanie usług sprawowania opieki dziennej nad dziećmi w wieku do lat 3.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 stycznia 2011 r. (data wpływu 11 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług sprawowania opieki dziennej nad dziećmi w wieku do lat 3 - jest prawidłowe.

W dniu 11 stycznia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług sprawowania opieki dziennej nad dziećmi w wieku do lat 3.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 8 marca 2010 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach działalności gospodarczej świadczy Pani głównie usługi dziennej opieki wychowawczej i społecznej dla dzieci (PKWiU 88.91.11 oraz PKWiU 88.91.12) oraz - w mniejszym zakresie - usługi organizacji balów dla dzieci, przyjęć urodzinowych bez biletów wstępu (PKWiU 93.29.19) i usługi wstępu na salę zabaw ("małpi gaj"), wyłącznie za opłatą wstępu (bilety, karnety) (PKWiU 93.21.10). Pani oferta w zakresie usług opieki jest skierowana głównie do dzieci w wieku poniżej 3 lat. Obecnie obejmuje Pani dzienną opieką wychowawczo-edukacyjną (bez zakwaterowania) 11 dzieci, w tym 10 poniżej 3 lat i jedno poniżej 5 roku życia. Nie jest to działalność prowadzona w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, ani w przepisach o pomocy społecznej. Nie spełnia Pani warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) ustawy o podatku do towarów i usług. W ramach świadczonych usług zapewnia Pani dzieciom bezpieczny i stosownie do ich wieku zorganizowany pobyt w odpowiednio wyposażonym lokalu (w tym zabawę, naukę, wypoczynek i wyżywienie) pod nadzorem opiekunki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jaką stawką podatku od towarów i usług opodatkować usługi dziennej opieki nad dziećmi.

Pani zdaniem, w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz dzieci do ukończenia przez nie 3 lat, stanowiących zasadniczy trzon świadczonych przez Panią usług opieki nad dziećmi, działa jako podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym usługi te powinny być objęte zwolnieniem od podatku w całości, także w zakresie zapewnianego dzieciom wyżywienia jako świadczenia niezbędnego do właściwego wykonania usługi opieki (głównym celem świadczenia usług wyżywienia nie jest osiągnięcie przez Panią dodatkowego dochodu przez konkurencyjne ich wykonywanie w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia). Fakt, że np. w danym miesiącu jedno z dzieci objętych opieką kończy 3 lata, czy też w minimalnym zakresie obejmuje Pani opieką dzieci starsze, nie zmienia Pani statusu jako "klubu malucha" w odniesieniu do dzieci z przedziału wiekowego 0-3 lat. Jedynie w odniesieniu do dzieci, które ukończyły trzeci rok życia usługi opieki powinny być opodatkowane według stawki podstawowej (opłata wnoszona za miesiąc ukończenia przez dane dziecko trzeciego roku życia powinna być podzielona na część zwolnioną i część opodatkowaną w proporcji do ilości dni). Przyjęcie poglądu, że podmiotem sprawującym opiekę nad dziećmi w wieku 0-3 lat, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b) ustawy jest podmiot obejmujący opieką wyłącznie dzieci z tego przedziału wiekowego prowadziłoby do absurdu: wystarczyłoby, aby jeden z podopiecznych ukończył w danym miesiącu trzeci rok życia, a całość świadczonych przez Panią usług opieki (także nad maluchami niemającymi ukończonego trzeciego roku życia, do których głównie adresowana jest oferta) musiałaby być od tego momentu opodatkowana według stawki podstawowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 8 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zwolnił od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, wykonywane:

W przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z którym wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU), a zatem zwolnienie miało charakter wyłącznie przedmiotowy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. zwolnienie określone w powyższych przepisach ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. A zatem od 1 stycznia 2011 r. przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Z okoliczności sprawy wynika, iż ramach działalności gospodarczej świadczy Pani usługi dziennej opieki wychowawczej i społecznej dla dzieci, w ramach której sprawuje Pani opiekę nad dziećmi do lat 3. Obejmuje Pani dzienną opieką również jedno dziecko, które ukończyło już 3 rok życia. Jednocześnie, świadcząc usługi wyżywienia związane bezpośrednio z usługą główną nie zamierza Pani osiągać dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne ich wykonywanie w stosunków do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. W ramach świadczonych usług zapewnia Pani dzieciom bezpieczny i stosownie do ich wieku zorganizowany pobyt w odpowiednio wyposażonym lokalu, w tym zabawę, naukę, wypoczynek i wyżywienie, pod nadzorem opiekunki.

Odnosząc przytoczone regulacje prawne do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż świadcząc usługi dziennej opieki wychowawczej i społecznej, jako podmiot sprawujący opiekę nad dziećmi w wieku do lat 3, korzysta Pani ze zwolnienia od podatku na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b) ustawy. Natomiast zwolnienie takie nie będzie Pani przysługiwać w zakresie usług świadczonych w odniesieniu do dziecka, które ukończyło 3 rok życia. Ponadto usługi wyżywienia, jako niezbędne do wykonania usługi podstawowej wykonywanej przez Panią, przy założeniu że nie stanowią źródła dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia, korzystają również ze zwolnienia od podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.