ITPP1/443-286/08/MN - Opłaty za wieczyste użytkowanie - moment powstania obowiązku podatkowego.

"(...) Po dniu 1 maja 2004 r. Gmina oddawała grunty w wieczyste użytkowanie. Podatek od towarów i usług naliczany był od pierwszej opłaty oraz od opłat rocznych.

(...) Czy Gmina prawidłowo nalicza podatek od towarów i usług od pierwszej opłaty oraz od opłat rocznych i kiedy powstaje obowiązek podatkowy i od jakiej wartości?

(...) Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1, natomiast jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Ponadto treść art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Z regulacji zawartych w art. 71 ust. 1-4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (...) wynika, iż za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Natomiast w przypadku oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej pierwszą opłatę można rozłożyć na oprocentowane raty. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. W myśl art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustanowienie użytkowania wieczystego następuje w momencie dokonania wpisu tego prawa do księgi wieczystej, na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy o jego ustanowieniu.

(...) W rozumieniu ww. ustawy oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, zatem obowiązek podatkowy jest ściśle uzależniony od momentu wydania gruntu, o ile przed tą czynnością nie otrzymano wpłaty stanowiącej przedpłatę, zaliczkę, ratę na poczet tej dostawy. Zauważyć także należy, że właściciel gruntu powinien rozliczyć podatek VAT od całej wartości takiej transakcji, tj. uwzględnić wartość wszystkich opłat należnych mu od użytkownika gruntu, za cały okres, na który zostaje ustanowione użytkowanie wieczyste. Powyższy warunek musi zostać spełniony mimo, iż w przypadku użytkowania wieczystego płatności nie zawsze regulowane są jednorazowo, a także wówczas gdy wspomniane należności nie zostaną uiszczone. Biorąc pod uwagę ww. regulacje prawne zauważyć należy, iż w sytuacji kiedy nastąpiło wydanie towaru, obowiązek podatkowy w żaden sposób nie jest uzależniony od terminów i sposobu zapłaty lub jego braku.

Od powyższej zasady istnieje wyjątek dotyczący umów, w stosunku do których termin powstania obowiązku podatkowego na wyżej wskazanych zasadach przypadałby w okresie od 25 czerwca 2004 r. do 14 lutego 2005 r. W tym czasie obowiązywała bowiem regulacja zawarta w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 970 z późn. zm.). Chodzi tu o § 3a, który stanowił, że w przypadku oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu. Przepis ten ustanowiony został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 2004 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wykonania przepisów o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 145, poz. 1541), a uchylony został rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2005 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 17, poz. 150). Regulacja ta odnosiła się wprost do czynności oddania gruntu w użytkowane wieczyste i nie różnicowała, czy czynność ta stanowi świadczenie usług, czy też dostawę towarów.

W tym okresie obowiązek podatkowy powstawał zatem z momentem upływu terminu płatności kolejnych opłat za użytkowanie wieczyste gruntu.

Do tych umów miały ponadto zastosowanie zasady zawarte w § 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2005 r. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku pobrania po dniu 24 czerwca 2004 r., a przed dniem 15 lutego 2005 r., w całości lub w części należności z tytułu oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych - przed upływem terminu ich płatności - obowiązek podatkowy z tytułu pobrania tych należności powstał z chwilą upływu terminu płatności poszczególnych opłat (wpłat).

W stosunku do pozostałej części kwoty należnej z tytułu zawartych umów obowiązek podatkowy powstał w dniu 15 lutego 2005 r., tj. w dniu kiedy przestał obowiązywać przepis § 3a wydany na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 19 ust. 22 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodatkowo zaznaczyć należy, iż w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego oraz zaprezentowanych regulacji prawnych wydana została przez Ministra Finansów interpretacja, znak PP1-811-1181/2004/EF/2699 z dnia 11 sierpnia 2004 r., wydana na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa (ogłoszona w Dz. Urz. MF z 2004 r. nr 11, poz. 106), w której użytkowanie wieczyste uznane zostało za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W dniu 8 stycznia 2007 r. ogłoszona została uchwała NSA W-wa (sygn. akt I FPS 1/06), w myśl której użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów.

Z uwagi na rozstrzygnięcia zawarte w ww. uchwale NSA wymieniona wcześniej interpretacja Ministra Finansów została zmieniona w piśmie z dnia 27 marca 2007 r., znak PT-812-167/2007/MR/429 (ogłoszone w Dz. Urz. MF z 13 kwietnia 2007 r.). (...)"