ITPP1/443-215/11/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2011 r. (data wpływu 14 lutego 2011 r.) uzupełnionym w dniach 28 marca i 11 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania z "ulgi za złe długi" - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 lutego 2011 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniach 28 marca i 11 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania z "ulgi za złe długi".

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 2 sierpnia 2007 r. zawarł Pan z firmą H. Sp. z o.o. - Sp. Komandytowa umowę na wybudowanie obiektu budowlanego hotelu. Według umowy termin zakończenia prac ustalono na dzień 30 września 2008 r. W stosunku do pierwotnych założeń cykl realizacji został wydłużony. Do najistotniejszych przyczyn tego zdarzenia należy wymienić zwiększenie wykonanego w tym czasie zakresu robót. W trakcie realizacji inwestor wprowadził szereg zmian funkcjonalnych i technicznych, które spowodowały znaczne szkody w już wykonanych pracach wykończeniowych. Ostatecznie inwestycja została oddana do użytkowania na podstawie "Końcowego Protokołu Odbioru" z dnia 30 marca 2009 r.

Z tytułu nieterminowego zakończenia robót spółka H. na podstawie noty obciążeniowej naliczyła karę umowną, z którą Pan nie zgodził się, odsyłając ww. notę wraz z pismem, gdyż zakończenie prac po terminie wynikło z przyczyn niezależnych od Pana.

Zgodnie z warunkami umowy po podpisaniu Końcowego Protokołu Odbioru (który otrzymano w czerwcu 2009 r.) na podstawie art. 106 ust. 1 wystawił Pan fakturę końcową, dokumentującą sprzedaż usługi budowlanej. Faktura VAT została wystawiona dnia 22 czerwca 2009 r. (data sprzedaży 30 marca 2009 r.) i przesłana spółce H., którą odesłano "bez księgowania", wskazując pozycje, o które faktura powinna być pomniejszona. Po uwzględnieniu "korekt" została wystawiona i przesłana inwestorowi druga faktura, która również została "zwrócona". Wartość tak skorygowanej faktury spółka potrąciła ze swojej wierzytelności z tytułu ciążącej na Panu kary umownej, uważanej za bezpodstawną. Wobec braku polubownego załatwienia sporu sprawa została skierowana do Sądu Arbitrażowego. Nadmienia Pan, że w miesiącu czerwcu 2011 r. upływa termin 2 lat od daty wystawienia faktury, dokumentującej wierzytelność uprawniającą do skorzystania z "ulgi za złe długi".

W uzupełnieniach wniosku doprecyzowano stan faktyczny wskazując, iż zgodnie z umową wynagrodzenie za wybudowanie hotelu ustalono w wysokości 22.900.000,00 zł netto, które wzrosło na podstawie aneksu do 24.679.263,05 zł netto. Usługi były fakturowane w okresach miesięcznych na podstawie częściowych protokołów odbioru. Końcowe rozliczenie inwestycji związanej z budową hotelu na kwotę 1.048.137,90 zł stanowi ok. 5% wartości całego kontraktu i na tę wartość została wystawiona końcowa faktura VAT z dnia 22 czerwca 2009 r., która została ujęta w rejestrze sprzedaży VAT za miesiąc kwiecień 2009 r. i wykazana w deklaracji VAT- 7 za wymieniony okres (zobowiązanie podatkowe wynikające z deklaracji zostało uregulowane). Niezapłaconą wartość ww. wynagrodzenia wykazał Pan "jako ulga za złe długi", jednak przed kontrolą urzędu skarbowego wycofał się Pan z tej "ulgi". Ponadto w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej obniżył Pan wynagrodzenie nieuznane przez kontrolujących jako podlegające opodatkowaniu w oparciu o fakturę korygującą z dnia 7 grudnia 2010 r. (o kwotę 52.449,30 zł, tj. ok. 5% wartości wynagrodzenia wynikającego z końcowej faktury VAT), przesłaną wierzycielowi, który potwierdził odbiór (data zwrotnego potwierdzenia nadania listu poleconego). Wskazał Pan, iż kontrolą podatkową nie była objęta ww. faktura, w stosunku do której zamierza zastosować ulgę za złe długi, a ponadto nie wiadomo, czy spółka kompensaty wzajemnych wierzytelności dokonała z zachowaniem przepisów prawa cywilnego, czy miała prawo dokonać kompensaty odsyłając faktury, bowiem kwestia ta zostanie rozstrzygnięta przez sąd.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z nadal toczącym się procesem sądowym podatnik może w świetle art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług skorzystać z "ulgi za złe długi".

Pana zdaniem, podatnik ma prawo skorzystać z "ulgi za złe długi" do czasu rozstrzygnięcia sporu przez Sąd Arbitrażowy. Sprawę zna także Urząd Skarbowy właściwy dla wystawcy faktury (Wnioskodawcy), jak i Urząd Skarbowy właściwy dla odbiorcy faktury (Dłużnika). Ponadto Urząd Skarbowy prowadzi postępowanie egzekucyjne do podatku należnego ze spornej faktury. Z powodu niezapłacenia faktury rosną odsetki i koszty.

W Pana ocenie w art. 89a nie ma żadnych zapisów, które uniemożliwiłyby skorzystanie do czasu rozstrzygnięcia sporu z "ulgi za złe długi". Inne stanowisko w sprawie interpretacji art. 89a mogłoby doprowadzić do manipulacji przez odbiorcę faktury prawami i obowiązkami z niej wynikającymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast w myśl ust. 1a) powołanego artykułu, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie ust. 2 tego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

W myśl ust. 3 wskazanego artykułu, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

W myśl art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Natomiast zgodnie z postanowieniami ust. 2 tego artykułu, w przypadku częściowego uregulowania należności przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności.

Regulacje dotyczące potrącania wzajemnych wierzytelności zawierają przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 498 § 1 i 2 tej ustawy, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wierzytelności niższej.

W myśl art. 499 Kodeksu cywilnego, potrącenia dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

Artykuł 503 tego Kodeksu wskazuje, iż przepisy o zaliczeniu zapłaty stosuje się odpowiednio do potrąceń.

Należy mieć na uwadze, że dla skuteczności tej formy zapłaty muszą być spełnione warunki określone w przepisach prawa cywilnego.

Kwestie powstania i naprawienia szkody również regulują przepisy ustawy - Kodeks cywilny. W myśl art. 471 tego Kodeksu, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania chyba, że wykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 k.c.).

Z powyższego wynika, iż wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie wierzytelności, czyli kompensację należności, następuje wtedy, gdy dwa podmioty są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, a obie wierzytelności są wymagalne. Przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty należności. Nie ma zatem przeszkód do przyjęcia, że formą zapłaty może być także kompensata. Taki sposób rozliczania wzajemnych należności przedsiębiorców nie stanowi naruszenia dyspozycji zawartej w art. 22 ust. 1 cyt. ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.).

Należy jednak zwrócić uwagę, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 cyt. wyżej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy w przedmiotowej sytuacji - w związku z taką formą zapłaty, tj. kompensatą wierzytelności - zostały spełnione wszystkie warunki określone w przepisach prawa cywilnego, co daje podstawę do uznania jej za skuteczną.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż zgodnie warunkami umowy na wybudowanie hotelu, po podpisaniu końcowego protokołu odbioru, wystawił Pan fakturę końcową z dnia 22 czerwca 2009 r. (data sprzedaży 30 marca 2009 r.), dokumentującą sprzedaż usługi budowlanej. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej obniżył Pan wynagrodzenie nieuznane przez kontrolujących jako podlegające opodatkowaniu w oparciu o fakturę korygującą z dnia 7 grudnia 2010 r. (o kwotę 52.449,30 zł, tj. ok. 5% wartości wynagrodzenia wynikającego z końcowej faktury VAT), przesłaną wierzycielowi, który potwierdził odbiór (data zwrotnego potwierdzenia nadania listu poleconego). Wartość tak skorygowanej faktury spółka potrąciła ze swojej wierzytelności z tytułu ciążącej na Panu kary umownej za nieterminowe zakończenie robót, udokumentowanej notą obciążeniową. Wobec braku polubownego załatwienia sporu w przedmiocie zasadności zapłaty sprawa została skierowana do Sądu Arbitrażowego.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, iż korekty podatku należnego, na podstawie przepisu art. 89a ust. 1 ustawy, można dokonać jeśli wierzytelność, z których wynika korygowany podatek należny, nie została uregulowana. Warunkiem skorzystania z tej ulgi jest istnienie długu. Spółka (odbiorca faktury korygujacej) uregulowała należność z niej wynikającą w formie kompensaty wzajemnych wierzytelności. Powyższe spowodowało, iż nie istnieje dług, zatem nie może być mowy o wierzytelności nieściągalnej.

Mając na uwadze powyższe, w przedmiotowej sprawie, nie mają zastosowania przepisy art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczące rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, gdyż nie został spełniony warunek uprawdopodobnienia ich nieściągalności.

Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Spółka - o ile kompensaty wzajemnych wierzytelności dokonała z zachowaniem przepisów prawa cywilnego - nie jest dłużnikiem wobec Pana jako wykonawcy inwestycji. W konsekwencji nie może Pan skorygować podatku należnego wynikającego z przedmiotowej faktury VAT, gdyż nie został spełniony warunek wynikający z art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.