ITPP1/443-214/11/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2011 r. (data wpływu 11 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych wykonywanych przez jednostkę działającą w ramach systemu oświaty - jest prawidłowe.

W dniu 11 lutego 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych wykonywanych przez jednostkę działającą w ramach systemu oświaty.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą i 31 grudnia 2010 r. został wpisany jako osoba prowadząca placówkę do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych, prowadzonej przez Prezydenta Miasta. Zarejestrowana Placówka ("C.") ma charakter placówki oświatowo-wychowawczej dla dzieci i młodzieży. Działa w oparciu o statut i ustawę z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Podstawowym zakresem działania jest kształtowanie i rozwijanie uzdolnień uczestników w zakresie ruchowo tanecznym oraz zajęcia z zakresu popularyzacji zasad prawidłowych zachowań w relacjach miedzyludzkich oraz poznawania dobrych manier. W trakcie roku szkolnego, Placówka prowadzi zajęcia w formie pozaszkolnej na terenie przedszkoli i szkół podstawowych. W okresie ferii zimowych oraz wakacji letnich, Placówka zamierza organizować kolonie i obozy dla dzieci i młodzieży - uczestników zajęć prowadzonych przez Placówkę. Przy czym, wskazuje Pan, iż jest także organizatorem turystyki, wpisanym w Departamencie Turystyki Urzędu Wojewódzkiego. Przy organizowaniu obozów i koloni, Placówka będzie korzystała z podwykonawców:

* firma transportowa;

* zakwaterowanie;

* gastronomia;

* inne.

Wyjazdy na kolonie i obozy będą odpłatne. Po dokonaniu wpłaty przez rodzica, uczestnika, Placówka będzie wystawiała faktury VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pana zdaniem, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, sprzedaż towarów i usług, co do zasady, podlega podatkowi w stawce podstawowej. Sprzedaż niektórych usług wymienionych w treści ustawy korzysta ze stawek preferencyjnych, a sprzedaż niektórych podlega zwolnieniu od podatku.

Według Pana, o całkowitym zwolnieniu od podatku VAT stanowi art. 43 ww. ustawy.

Wskazując na treść art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, wskazuje Pan, że "C." jest Placówką oświatowo-wychowawczą, zarejestrowaną zgodnie z art. 82 i n. ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty w rejestrze prowadzonym przez Prezydenta Miasta i działalność tej Jednostki podlega wskazanej ustawie. Jednostka prowadzi zajęcia w zakresie kształcenia i wychowania. Zatem, w Pana ocenie, w świetle wskazanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi świadczone przez "C." (placówkę oświatowo-wychowawczą), t.j. kształtowanie i rozwijanie uzdolnień w zakresie ruchowo - tanecznym, zwolnione są od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie zwraca Pan uwagę, że na podstawie delegacji ustawowej, Minister Finansów wydał rozporządzenie wykonawcze do ustawy o podatku od towarów i usług, zwalniając na podstawie § 13 ust. 1 pkt 15 tego rozporządzenia usługi obozów i koloni lub usługi o podobnym charakterze, organizowane przez szkoły i inne jednostki objęte ustawą o systemie oświaty, świadczone wyłącznie na rzecz dzieci i młodzieży z tych szkół i jednostek.

W Pana opinii, skoro "C." jest jednostką objętą ustawą o systemie oświaty, organizuje obozy i kolonie wyłącznie na rzecz dzieci i młodzieży uczestniczących w zajęciach "C.", to usługi te są zwolnione od podatku VAT i tym samym nie ma obowiązku odprowadzenia podatku na podstawie art. 119 ustawy o VAT z tytułu "organizacji turystyki".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Stosownie zaś do art. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), uchyla się - z dniem 1 stycznia 2011 r. - art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41.

Z dyspozycji, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W świetle art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty obejmuje placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego.

Według art. 82 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Regulacje art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L Nr 347), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym "Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym", co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja "interesu publicznego", nie zostały również określone podmioty, które mogą działać "w interesie publicznym". Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu "interesu publicznego".

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jednocześnie, zdaniem Trybunału (wyrok z dnia 14 czerwca 2007 r. C-445/05 w sprawie Werner Haderer), przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia "edukacji szkolnej i uniwersyteckiej" groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób. Takie rozbieżności nie są zgodne z wymogami orzecznictwa przypomnianymi w pkt 17 niniejszego wyroku (zwolnienia przewidziane w art. 13 szóstej Dyrektywy stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich). Ponadto, należy przypomnieć, że opodatkowanie określonej transakcji podatkiem VAT lub jej zwolnienie z niego nie zależy od klasyfikacji tej transakcji w prawie krajowym. Pojęcia "edukacji szkolnej i uniwersyteckiej" w rozumieniu systemu podatku VAT nie ograniczają się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji, lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego.

Tym samym, jednym z wyznaczników przesądzających o zastosowaniu przedmiotowego zwolnienia, w świetle wskazanego orzeczenia Trybunału, może być brak charakteru rekreacyjnego usług edukacji.

Rekreacją w znaczeniu słownikowym (Współczesny Słownik Języka Polskiego, wydawnictwo Langenscheidt Polska Sp. Z o.o., tom II s. 1527) jest forma aktywności podejmowana w wolnym czasie dla wypoczynku, wytchnienia, przyjemności, mająca na celu regenerację sił psychicznych, fizycznych oraz zapobieganie dalszemu zmęczeniu.

Jak wynika z kolei z przepisu § 13 ust. 1 pkt 15 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi obozów, kolonii lub usługi o podobnym charakterze, organizowane przez szkoły i inne jednostki objęte ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), świadczone wyłącznie na rzecz dzieci i młodzieży z tych szkół i jednostek.

Tożsame zwolnienie zostało zawarte w przepisie § 13 ust. 1 pkt 15 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

Z okoliczności sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą - osoba prowadząca placówkę wpisaną do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych, prowadzonej przez Prezydenta Miasta. Zarejestrowana Placówka ma charakter placówki oświatowo-wychowawczej dla dzieci i młodzieży i działa w oparciu o statut i ustawę z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Podstawowym zakresem działania tej Placówki jest kształtowanie i rozwijanie uzdolnień uczestników w zakresie ruchowo tanecznym oraz zajęcia z zakresu popularyzacji zasad prawidłowych zachowań w relacjach miedzyludzkich oraz poznawania dobrych manier. Ponadto, w okresie ferii zimowych oraz wakacji letnich, Placówka zamierza organizować kolonie i obozy dla dzieci i młodzieży - uczestników zajęć prowadzonych przez Placówkę. Jednocześnie, we wniosku wskazano, że jest Pan organizatorem turystyki, wpisanym w Departamencie Turystyki Urzędu Wojewódzkiego. Przy organizowaniu obozów i koloni, Placówka będzie korzystała z podwykonawców (firma transportowa, zakwaterowanie, gastronomia, inne).

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a), uznać należy, iż posiadanie przez prowadzoną przez Pana Placówkę statusu niepublicznej jednostki systemu oświaty, wpisanej do właściwej ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego (w tym przypadku Prezydenta Miasta), uprawnia Pana do skorzystania ze zwolnienia od podatku, jednakże wyłącznie w zakresie objętym wpisem do ww. ewidencji.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej możliwości zwolnienia od podatku VAT organizowanych przez Pana (w ramach prowadzonego "C.") usług koloni i obozów na rzecz uczestników zajęć prowadzonych przez "C.", stwierdzić należy, iż czynności te korzystały ze zwolnieniu od podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 15 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r. Natomiast od dnia 6 kwietnia 2011 r. przedmiotowe usługi korzystają ze zwolnienia od podatku przewidzianego w § 13 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Końcowo, zaznacza się iż analiza dokumentów załączonych do wniosku nie mieści się w dyspozycji art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. W związku z tym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.