ITPP1/443-185/08/BS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2008 r. (data wpływu 21 lutego 2008 r.), uzupełnione pismem z dnia 25 kwietnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku należnego z tytułu użytkowania wieczystego gruntów - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku należnego z tytułu użytkowania wieczystego gruntów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Starosta reprezentujący Skarb Państwa, na podstawie przepisów art. 8 ust. 1 pkt 1 oraz art. 41 ust. 1 ustawy z dnia doliczył do opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej podatek VAT w wysokości 22% w latach 2005 i 2006 r. Dla osób prawnych zostały wystawione faktury VAT, w których opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej powiększona była o podatek VAT w wysokości 22%. Osobom fizycznym nie będącym podatnikami podatku VAT wystawione zostały zawiadomienia, w których opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej powiększona była o podatek VAT w wysokości 22%. Podatek ten został przez Jednostkę zarachowany w ewidencji księgowej i wykazany w sporządzonych miesięcznych deklaracjach VAT-7 jako kwota podatku podlegająca wpłacie, a następnie przekazany na konto urzędu skarbowego. W związku z opublikowaniem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. o sygn. akt I FPS 1/2006 Jednostka zamierza, na podstawie wykładni zawartej w jej uzasadnieniu, dokonać korekt złożonych deklaracji VAT -7 za lata 2005 i 2006 r. W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż umowy o użytkowaniu wieczystym zawarte były przed 1 maja 2004 r..

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób i za jakie miesiące należy skorygować w deklaracji VAT-7 podatek należny (doliczony do opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego gruntów) przy wystawionych zawiadomieniach oraz przy wystawionych fakturach VAT-korekta potwierdzonych i nie potwierdzonych przez odbiorcę.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wystawionych zawiadomień dla osób fizycznych z doliczonym podatkiem VAT do opłaty rocznej z tytułu wieczystego użytkowania gruntów zostaną wystawione zawiadomienia o nienależnie naliczonym podatku VAT, który zostanie zarachowany na kontach tych osób na poczet należności bieżących. Sporządzone zostaną korekty deklaracji VAT-7 (ze znakiem minus) za miesiące, w których wykazano ten podatek jako należny.

W przypadku natomiast osób prawnych, którym wystawiono faktury VAT z doliczonym podatkiem VAT do opłaty rocznej z tytułu wieczystego użytkowania gruntów zostaną wystawione faktury korygujące. Korekta deklaracji nastąpi w miesiącu, w którym jednostka otrzyma potwierdzenie jej odbioru przez nabywcę, a w przypadku braku potwierdzenia jej odbioru brak jest możliwości do ubiegania się o zwrot nienależnie przekazanego podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, zgodnie z którą, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przedstawione przez Wnioskodawcę zagadnienie rozstrzygnięte zostało przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, który w uchwale z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. IFPS 1/06 stwierdził, że: "Opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług, po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy".

Użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych w świetle powołanych wyżej regulacji prawnych stanowi dostawę towaru, w przypadku której zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru (...). Jeżeli wydanie towaru, w tym przypadku nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste, miało miejsce przed 1 maja 2004 r. czynność ta nie podlega obecnie obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług. Istotnym w sprawie jest również fakt, że w momencie ustanowienia użytkowania wieczystego czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie wcześniej obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że ustanowienie (przeniesienie) prawa użytkowania wieczystego nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r.

Oznacza to, że jeżeli w odniesieniu do ustanowionego przed 1 maja 2004 r. użytkowania wieczystego Jednostka doliczyła podatek od towarów i usług z tytułu opłaty rocznej za 2005 i 2006 rok, uprawniona jest w związku z tym do wystawienia faktury korygującej na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Zgodnie z § 17 ust. 1 powołanego rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem użytkownikowi wieczystemu, któremu wystawiono fakturę VAT należy wystawić fakturę korygującą podatek należny od przedmiotowej opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste.

Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Przypadki i zasady wystawiania faktur korygujących określają przepisy § 16-18 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Stosownie do regulacji zwartej w § 16 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. W myśl przepisu § 16 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

W myśl postanowień § 16 ust. 4 i § 17 ust. 6 powołanego rozporządzenia, sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy - w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy.

Powołany powyżej przepis art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług jasno stanowi, iż kwoty, o które zmniejsza się obrót muszą zostać udokumentowane. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru, nie spełnia powyższej przesłanki i nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podatku należnego - dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Potwierdzenie takie uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Reasumując należy uznać, iż w przypadku braku otrzymania przez Starostwo potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez podmioty (osoby prawne) wystawione faktury korygujące nie mogą stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego. Jednakże w sytuacji, gdy Podatnik będzie w posiadaniu dowodu, że skutecznie wprowadził do obiegu fakturę korygującą, poprzez doręczenie jej odbiorcy, będzie upoważniony do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma to potwierdzenie.

Odnosząc się z kolei do kwestii możliwości odzyskania niezależnie zapłaconego podatku w przypadku niefakturowanych opłat za wieczyste użytkowanie gruntów na podstawie umów zawartych przed 1 maja 2004 r. z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej - jak słusznie zauważyła Jednostka - nie może wystawić faktur korygujących, ponieważ brak jest faktur pierwotnych, które miałyby być korygowane.

Jednocześnie nadmienić należy, że w celu skorygowania nienależnego podatku, może w oparciu o dyspozycję art. 81 ust. 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, złożyć korektę deklaracji VAT-7 za okresy rozliczeniowe, w których naliczyła i wpłaciła podatek z tytułu opłat za wieczyste użytkowanie. Jeżeli w wyniku złożonej korekty powstanie nadpłata podatku, Strona wraz z korektą deklaracji VAT-7 może, zgodnie z art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej, złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Niniejsza interpretacja nie przesądza jednak o sposobie rozstrzygnięcia postępowania podatkowego dotyczącego stwierdzenia nadpłaty, bowiem zagadnienie to leży w kompetencji właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Wskazać należy, że tut. organ nie jest uprawniony do merytorycznego rozpatrzenia w ramach niniejszego postępowania kwestii ewentualnego rozliczenia z użytkownikiem wieczystym opłaty rocznej za 2005 i 2006 r. z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, gdyż mieszczą się one w zakresie uregulowań cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.