ITPP1/443-174/07/11-S/MS - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostawy działek budowlanych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 1697/11 (data wpływu 7 marca 2012 r.) oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 343/08 (data wpływu prawomocnego wyroku 13 marca 2012 r.) - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2007 r. (data wpływu 24 sierpnia 2007 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 listopada 2007 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek budowlanych - jest prawidłowe.

W dniu 24 sierpnia 2007 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek budowlanych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

Wraz z mężem prowadziła Pani gospodarstwo rolne. W 2002 r., w czasie choroby męża, przekształciliście Państwo grunty rolne na działki rekreacyjne (nieodrolnione) z całorocznym zamieszkaniem. Od każdej sprzedanej działki odprowadza Pani 22% podatek VAT (od 2/3 wartości działki). Podatek odprowadzają również Pani córki, które są spadkobierczyniami po zmarłym ojcu (każda od 1/6 wartości działki). Jednocześnie wskazała Pani, że nie prowadzi działalności gospodarczej, a grunty rolne, które zostały przekształcone, stanowiły majątek osobisty Pani i męża. Obecnie zamierza Pani sprzedać dom mieszkalny, przylegające do niego budynki gospodarcze oraz przyległe działki rekreacyjne. Całość stanowi ok. 3 ha, a kupujący jest podatnikiem podatku VAT. Ponadto przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe zostało uzupełnione o następujące informacje:

* grunty opisane we wniosku zostały przekształcone w miesiącu październiku 2002 r. ze względu na zamiar ich sprzedaży,

* w wyniku przekształcenia wyodrębniono 95 działek, które, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczone są pod zabudowę rekreacyjną z całorocznym zamieszkaniem,

* w okresie od 1996 r. do 1 maja 2004 r. sprzedano 50 działek jako grunty rolne,

* od 1 maja 2004 r. sprzedała Pani wraz z córkami 7 działek, a od dokonanych sprzedaży odprowadzono podatek od towarów i usług,

* w skład nieruchomości, która ma być przedmiotem sprzedaży wchodzą: budynek mieszkalny (do kapitalnego remontu lub rozbiórki), zabudowania gospodarcze przylegające do budynku, 3 wydzielone działki rekreacyjne (jedna z przeznaczeniem pod zajazd) oraz pozostała część gruntu niepodzielona - całość nieruchomości ok. 3 ha,

* zarówno dom mieszkalny, jak i budynki gospodarcze są towarami używanymi.

Ponadto Strona podkreśliła, iż nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie pobiera dopłat unijnych dla rolników. Działalności takiej nie prowadzą również Jej córki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy dokonując sprzedaży działek budowlanych oraz zabudowanej nieruchomości gruntowej, które stanowią majątek osobisty, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, ma Pani obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług.

Wystąpiła Pani ponadto z zapytaniem: czy Pani córki jako spadkobierczynie po ojcu w częściach ułamkowych, mają obowiązek odprowadzenia VAT z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Pani zdaniem, sprzedaż (dostawa) opisanych nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2007 r. znak ITPP1/443-174/07/MS oceniono Pani stanowisko za nieprawidłowe. Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, złożyła Pani skargę.

Wyrokiem z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 343/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Sąd w konkluzji wyroku stwierdził, że dokonując wykładni przepisów art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT należy każdorazowo ustalić (...), czy dana "czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Skoro (...) Skarżąca wskazała, że nie prowadzi działalności gospodarczej (w tym rolniczej), sprzedaje działki gruntu w celu zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych, a nie na potrzeby działalności gospodarczej (rolniczej), to uznać należy, że (...) w przedstawionym stanie faktycznym Skarżąca sprzedając nieruchomości wraz z córkami nie działa w jako podatnik VAT, sprzedaje bowiem jedynie nieruchomości wchodzące do ich majątku osobistego. Wyzbywając się majątku osobistego, nabytego w drodze darowizny, nie działa w charakterze handlowca lub rolnika, czy też innego podmiotu, którego można byłoby uznać za działającego w charakterze podatnika. Nieruchomości zabudowane, które Skarżąca zamierza sprzedać, zaspokajały jej potrzeby mieszkaniowe, a grunty służące w przeszłości działalności rolniczej, zostały wycofane z tejże działalności z przyczyn od Skarżącej niezależnych (stan jej zdrowia oraz chorobę, a następnie śmierć męża).

Sąd w wyroku tym wskazał, iż zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w piśmiennictwie akcentuje się, że pod pojęciem handel - w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz przepisów prawa wspólnotowego - należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży i dopiero, przez pryzmat powyższego warunku należy badać, czy opodatkowaniu podlega jednorazowa czynność, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. W uzasadnieniu Sąd powołał się na wyrok NSA wydany w składzie siedmiosobowym z dnia 29 października 2007 r., sygn. I FPS 3/07 w którym stwierdzono, że "przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. W ocenie NSA, ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. We wskazanym wyroku NSA stwierdził, że "jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1-3 VI Dyrektywy Rady oraz art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie.

Według Sadu, organ w wydanej interpretacji pominął istotną dla rozstrzygnięcia okoliczność sprawy. Skarżąca bowiem odpowiadając na wezwanie organu wyjaśniła, że gospodarstwo rolne otrzymała wraz z mężem od ojca w 1978 r. Z akt sprawy nie wynika, aby Skarżąca nabywając gospodarstwo rolne zamierzała prowadzić działalność gospodarczą, w zakresie handlu nieruchomościami gruntowymi. W świetle powołanego wyroku NSA z 29 października 2007 r., uznać należało, że o działalności handlowej można mówić wówczas, gdy zamiar częstotliwości wykonania czynności ujawniony został już w momencie nabycia towaru (nieruchomości), a nie w momencie sprzedaży.

Minister Finansów, kwestionując stanowisko Sądu pierwszej instancji, złożył skargę kasacyjną, która wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 1697/11, została oddalona.

Sąd w wyroku tym powołuje tezy zawarte w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10, w których zawarto analizę art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w kontekście odpowiednich przepisów prawa Unii Europejskiej - art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Z treści ww. orzeczenia TSUE wynika, iż osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Sąd podzielił tezy zawarte w ww. wyroku, z których wynika, iż ustawodawca krajowy wadliwie implementował przepisy Dyrektywy, tzn. przy redakcji art. 15 ust. 1 i 2 ustawy pominął okoliczności, że transakcje sprzedaży nieruchomości jako majątku prywatnego osoby fizycznej mogą być zarówno przedmiotem działalności gospodarczej, jak i czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Z orzeczenia TSUE wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. W omawianym wyroku TSUE wskazał, iż o tym czy mamy do czynienia ze sprzedażą nieruchomości, stanowiących przedmiot działalności gospodarczej, czy też ze sprzedażą związaną z czynnościami, wynikającymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności decydujące znaczenie ma to, czy i jakiego rodzaju czynności są podejmowane w trakcie sprzedaży.

Sąd podzielając tezy zawarte w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE wskazał, że Skarżąca wyzbywając się majątku osobistego nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, bowiem przedmiotowe grunty zostały nabyte w 1978 r. i należą do majątku osobistego, a Skarżąca sprzedaje je aby zaspokoić podstawowe potrzeby życiowe i nie czyni tego na potrzeby działalności gospodarczej. Ponadto z przedstawionego stanu faktycznego nie wynikało, aby strona podjęła aktywne działania zmierzające do sprzedaży gruntów takich jak działania marketingowe czy też inne, wskazujące, że występuje ona jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami (w sposób profesjonalny), a sam podział gruntu na działki przed sprzedażą nie ma decydującego znaczenia przy kwalifikacji prawnej działania zbywcy, podobnie jak wielkość sprzedaży (całość tych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym).

W dniu 13 marca 2012 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 343/08, uchylający zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 1697/11 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 343/08 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.