ITPP1/443-171/10/DM - Zwolnienie kosztów związanych ze świadczeniem usług najmu lokali mieszkalnych, stanowiących element świadczenia należnego od nabywcy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2010 r. (data wpływu 18 lutego 2010 r.) uzupełnionym w dniu 12 kwietnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania opłat za media - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 12 kwietnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania opłat za media.

W złożonym wniosku jak również jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednostką budżetową. Do zadań statutowych Wnioskodawcy należy:

Wskazane powyżej zadania obejmują w szczególności:

Umowy najmu lokali mieszkalnych zawarte są pomiędzy Gminą - Wnioskodawcą, reprezentowanym przez kierownika, zwanym w treści umowy wynajmującym, a najemcą. Umowy najmu zawierają przykładowo następujący zapis - z tytułu używania lokalu najemca jest obowiązany uiszczać wynajmującemu następujące opłaty: czynsz najmu w wysokości zł/m² x m² = 120 zł, za dostawę zimnej wody w wysokości m³/os x zł/m³ = 24 zł, za odbiór nieczystości stałych i płynnych w wysokości zł/os x os = 7 zł, za kanalizację w wysokości m³/os x os x zł/m³ = 40 zł, centralne ogrzewanie zł/m² x m² = 100 zł, ogółem do zapłaty 291 zł. Zmiany opłat, które wynikają z przepisów ustawowych lub prawa gminnego nie wymagają zmiany umowy. Wynajmujący jest jednak zobowiązany do poinformowania najemcy o zmianie tych opłat na piśmie. Usługi najmu są sklasyfikowane w PKWiU pod pozycją 70.20.11. Nieruchomościami, gdzie znajdują się mieszkalna komunalne, a reszta lokali należy do prywatnych właścicieli zarządzają wspólnoty mieszkaniowe. Wspólnoty określają dla właścicieli mieszkań wysokość zaliczek na koszty eksploatacji, wynagrodzenie zarządcy, remonty i media, tj. woda, ścieki, CO, wywóz nieczystości. Co miesiąc wspólnoty wystawiają rachunek (nie fakturę VAT) z tytułu zaliczek na poczet ww. świadczeń. Na ich podstawie zostaje dokonana płatność na rzecz wspólnoty. Wspólnoty mają zawarte umowy z dostawcami mediów i z otrzymanych od nich faktur VAT, dokumentujących faktyczne zużycie, dokonują okresowych rozliczeń właścicieli mieszkań i wystawiają rachunki korygujące. Ponadto Burmistrz działając w imieniu Gminy przekazał Wnioskodawcy mienie do administrowania zarządzeniem z dnia 29 stycznia 2010 r., natomiast w obecnej chwili trwają ustalenia w sprawie przekazania do Wnioskodawcy ww. mienia w formie trwałego zarządu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie doprecyzowane w uzupełnieniu.

Czy koszty mediów, jako koszty związane ze świadczeniem usług najmu lokali mieszkalnych, stanowiące element świadczenia należnego od nabywcy (najemcy) i powiększające podstawę opodatkowania usługi najmu, można traktować łącznie z czynszem za najem jako wynagrodzenie z tytułu zwolnionych od podatku usług najmu.

Ponadto w tym miejscu Wnioskodawca wskazał, że w przypadku, gdyby należało z obciążenia najemców za media wydzielić podatek od towarów i usług i odprowadzić do urzędu skarbowego, to odzyskana zostałaby tylko część poniesionych kosztów z tytułu mediów zużytych przez lokatorów, gdyż nie będzie możliwości odliczenia podatku naliczonego ponieważ faktury od dostawców otrzymuje wspólnota, która jest podmiotowo zwolniona od podatku i nie wystawia faktur VAT, a jedynie rachunki.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opłata za media będąca kosztem związanym ze świadczeniem usługi najmu, stanowi element świadczenia należnego od nabywcy (najemcy) i powiększa podstawę opodatkowania usługi najmu, w związku z czym można traktować całość kosztów, którymi obciąża się najemców (tj. czynsz najmu wraz z opłatami niezależnymi) jako wynagrodzenie z tytułu zwolnionych od podatku usług najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119, o czym stanowi art. 8 ust. 3 cyt. ustawy.

Stosownie do treści art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Jak wynika z przepisu art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę.

Zwrócić należy także uwagę, iż zgodnie z art. 9 ust. 5 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 31, poz. 266 z późn. zm.) w stosunkach najmu oprócz czynszu wynajmujący może pobierać jedynie opłaty niezależne od właściciela, a w wypadku innych tytułów prawnych uprawniających do używania lokalu, oprócz opłat za używanie lokalu, właściciel może pobierać jedynie opłaty niezależne od właściciela, z zastrzeżeniem ust. 6. Natomiast w myśl art. 9 ust. 6 ww. ustawy opłaty niezależne od właściciela mogą być pobierane przez właściciela tylko w wypadkach, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawą mediów lub dostawą usług.

Ze złożonego wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że w ramach wykonywanych czynności, Wnioskodawca wynajmuje lokale mieszkalne. Stroną umowy o dostawę mediów jest wspólnota mieszkaniowa, która następnie z tytułu zaliczek z ww. świadczeń wystawia rachunek na właściciela lokalu. Wnioskodawca obciąża najemców lokali mieszkalnych kwotą w wysokości ogółem 291 zł, w skład której poza czynszem wchodzą także koszty mediów.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem lokali mieszkalnych, a ww. koszty są elementem usług pomocniczych do tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przedmiotowe wydatki są świadczeniem należnym z tytułu umowy najmu lokali. A zatem, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, wydatki za media stanowiące element świadczenia należnego od nabywcy (najemcy) - w sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów - stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczenia usług najmu na rzecz lokatorów. Należy przy tym wskazać, że usługi te opodatkowane będą według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu lokali, tj. w przypadku najmu lokali mieszkalnych, zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z pozycją 4 załącznika nr 4 do ustawy, przy założeniu, że czynności najmu zostaną zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 70.20.11. Tym samym wydatki za media stanowiące obrót w rozumieniu art. 29 cyt. ustawy są opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług najmu.

Ponadto zauważyć należy, że odrębne potraktowanie dodatkowych kosztów obciążających najemców z tytułu korzystania przez nich z mediów stanowiłoby sztuczne dzielenie usługi najmu. Podobne stanowisko wyraża Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który w - powołanym przez Wnioskodawcę - orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), rozstrzygnął kwestię, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako pojedyncze świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń. Trybunał stwierdził w nim, iż w tym przypadku (do usług pomocniczych) stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej; usługę należy uznać więc za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz środek do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Jednocześnie należy podkreślić, że zgodnie z zasadą swobody umów, to strony umowy rozstrzygają czy do kwoty określonej w umowie należy doliczyć podatek od towarów i usług, czy też podatek ten zawiera się w przyjętej wartości kwotowej. Analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Niemniej jednak zwrócić należy uwagę, że zgodnie z przywołanym art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Koszt mediów, w myśl ww. przepisu stanowią kwotę należną z tytułu świadczonej usługi, zatem winny być traktowane jako element podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.