ITPP1/443-1698a/11/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2011 r. (data wpływu 20 grudnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatku dla usług wykonywanych na rzecz wspólnot mieszkaniowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatku dla usług wykonywanych na rzecz wspólnot mieszkaniowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności wykonuje między innymi na rzecz kontrahentów - wspólnot mieszkaniowych - usługę zarządzania nieruchomościami. Usługa świadczona na podstawie umowy zarządzania nieruchomością wspólną sklasyfikowana jest pod symbolem PKWiU z 2008 r. - 68.32.11.0. Na rzecz wspólnoty Spółdzielnia wykonuje usługi polegające na:

* pobieraniu opłat za media (zimna woda i odprowadzanie ścieków) - dostawca zewnętrzny,

* przeglądzie nieruchomości i urządzeń stanowiących jej wyposażenie - usługi obce zlecone,

* utrzymaniu i obsłudze nieruchomości wspólnej - czynności polegające na wywozie nieczystości, sprzątaniu i konserwacji nieruchomości wspólnej oraz zabezpieczeniu awarii i usuwaniu jej skutków - usługa wykonywana w ramach własnej działalności.

Powyższe usługi nie wchodzą w skład kalkulacji wynagrodzenia za zarządzanie. W umowie usługi te są traktowane odrębnie.

W związku z powyższym zadano pytanie, sprowadzające się do następującej kwestii.

Czy usługi wykonywane przez Spółdzielnię na rzecz wspólnot mieszkaniowych w ramach zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, które nie wchodzą w skład kalkulacji wynagrodzenia za zarządzanie i w umowie są traktowane odrębnie, tj.:

* pobieranie opłat za media (zimna woda i odprowadzanie ścieków) - dostawca zewnętrzny,

* przegląd nieruchomości i urządzeń stanowiących jej wyposażenie - usługi obce zlecone,

* utrzymanie i obsługa nieruchomości wspólnej, polegające na wywozie nieczystości, sprzątaniu i konserwacji nieruchomości wspólnej oraz zabezpieczeniu awarii i usuwaniu jej skutków - usługa wykonywana w ramach własnej działalności,

należy opodatkować właściwą im stawką podatku, tj. sprzątanie - 23% VAT, konserwacja - 23% VAT lub 8% VAT, wywóz nieczystości 8% VAT.

Zdaniem Spółdzielni, usługa zarządzania budynkami mieszkalnymi (sklasyfikowana w PKWiU 68.32.11.0 - z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych), korzysta ze zwolnienia od podatku zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 244, poz. 1799). Natomiast pozostałe usługi są opodatkowane stawkami VAT im właściwymi, zgodnie z art. 41 ust. 1-2, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. § 7 ust. 1 pkt 2 i 3, tzn.:

* opłaty za media (zimna woda i odprowadzanie ścieków) -stawką podatku 8%

* przegląd nieruchomości i urządzeń stanowiących jej wyposażenie - stawką podatku właściwą dla wykonywanej usługi,

* utrzymanie i obsługa nieruchomości wspólnej, polegająca na wywozie nieczystości, sprzątaniu i konserwacji nieruchomości wspólnej oraz zabezpieczeniu awarii i usuwaniu jej skutków - stawką podatku właściwą dla wykonywanej usługi.

W ocenie Spółdzielni, czynności wykonywane na rzecz wspólnoty mieszkaniowej, czyli sprzątanie, konserwacja, wywóz nieczystości powinny zostać opodatkowane, ponieważ nie wchodzą w skład wynagrodzenia za zarządzanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 6 obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649), zastąpionego obowiązującym od 6 kwietnia 2011 r. rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

Z powyższego przepisy wynika, iż zwolnieniem od podatku objęte są jedynie usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, które są świadczone na zlecenie.

Zasady działalności zawodowej, której przedmiotem jest gospodarowanie nieruchomościami określa ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 184 ust. 1 ww. ustawy, zarządzanie nieruchomościami jest działalnością zawodową wykonywaną przez zarządców nieruchomości na zasadach określonych w ustawie.

W myśl art. 185 ust. 1 cyt. ustawy o gospodarce nieruchomościami, zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu w szczególności:

Natomiast w myśl art. 185 ust. 2 tej ustawy, zarządca nieruchomości lub podmiot prowadzący działalność, o której mowa w art. 184 ust. 3, działa na podstawie umowy o zarządzanie nieruchomością, zawartej z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej. Umowa wymaga formy pisemnej pod rygorem nieważności. W umowie wskazuje się w szczególności zarządcę nieruchomości odpowiedzialnego zawodowo za jej wykonanie, numer jego licencji zawodowej oraz oświadczenie o posiadanym ubezpieczeniu odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone w związku z wykonywaniem czynności zarządzania nieruchomościami.

Stosownie do ust. 3. tego artykułu, zakres uprawnień i obowiązków zarządcy wynika z przepisów ustawy, z przepisów odrębnych ustaw oraz z umowy o zarządzanie nieruchomością.

Zarządca nieruchomości lub podmiot prowadzący działalność, o której mowa w art. 184 ust. 3, nie może czerpać korzyści z zarządzania nieruchomością oprócz pobierania wynagrodzenia, chyba że umowa o zarządzanie stanowi inaczej. (art. 185 ust. 5 cyt. ustawy).

Z treści wniosku wynika, iż Spółdzielnia w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 68.32.11.0. W ramach świadczonych usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi Spółdzielnia pobiera opłaty za media (zimna woda i odprowadzanie ścieków), dokonuje przeglądów nieruchomości i urządzeń stanowiących jej wyposażenie, utrzymuje i obsługuje nieruchomość wspólną, w ramach własnej działalności zajmuje się wywozem nieczystości, sprzątaniem, konserwacją nieruchomości wspólnej oraz zabezpieczaniem awarii i usuwaniem jej skutków. Ww. usługi nie wchodzą w skład wynagrodzenia za zarządzanie i są traktowane odrębnie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zasadności odrębnego opodatkowania ww. usług w stosunku do świadczonej usługi zarządzania nieruchomością mieszkalną.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. Stosownie do powyższego, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenia główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić wg stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Odnosząc powołany stan prawny do przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, iż skoro z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż przedmiotem realizowanego w ramach podpisanej umowy świadczenia na rzecz wspólnoty mieszkaniowej, jest kompleksowa usługa, której głównym celem jest zarządzanie nieruchomością wspólną, a wymienione czynności (tj. pobieranie opłat, przegląd nieruchomości, wywóz nieczystości, sprzątanie, konserwacja nieruchomości wspólnej) przyczyniają się do prawidłowego realizowania podstawowej usługi, to świadczenie to stanowi usługę złożoną, składającą się z kombinacji różnych czynności. Wymienione we wniosku świadczenia, wchodzące w skład kompleksowej usługi służą bowiem wykonaniu czynności głównej - zarządzaniu nieruchomością mieszkalną.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż świadczenie usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi na rzecz wspólnot mieszkaniowych, na które składają się inne czynności pomocnicze, sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 68.32.11.0, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 6 ww. rozporządzenia.

Ponadto nadmienić należy, iż zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów lub usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.