ITPP1/443-1577/11/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2011 r. (data wpływu 23 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu rozliczenia faktury korygującej - jest prawidłowe.

W dniu 23 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu rozliczenia faktury korygującej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani skup zużytych katalizatorów samochodowych w celu dalszej ich odsprzedaży w postaci przygotowanego skruszonego monolitu oraz pozostałej metalowej obudowy katalizatorów. Cała procedura sprzedaży zmierza do tego, aby kolejny nabywca mógł odzyskać zawarty w katalizatorach surowiec, jakim są związki metali szlachetnych. Katalizatory mają bowiem w swej obudowie blok ceramiczny (monolit). Monolit zawiera w sobie metale szlachetne takie jak: platyna, pallad, rod. Skruszony monolit z katalizatora sprzedaje Pani do firmy, która pośredniczy w jego dostawie do huty. W procesie hutniczym ze skruszonego monolitu z katalizatora odzyskuje się metale szlachetne tj. platynę, pallad oraz rod. Pani odbiorca, właściwie dopiero po procesie hutniczym, jest w stanie określić dokładną wartość dostarczonego przez Panią towaru i uzgodnić ostateczną cenę, co pozwala na wystawienie faktury korygującej, w której zostaje podwyższona pierwotnie wystawiona faktura.

W dniu dostawy skruszonego monolitu katalizatorów wystawia Pani fakturę sprzedaży podając cenę jednostkową 1kg, uzależnioną od przybliżonej zawartości metali szlachetnych w monolicie, ponieważ na tym etapie nie można ustalić dokładnej ich zawartości.

Kupujący narzuca cenę tego towaru na poziomie 80% jego ceny za kilogram. Dopiero po oddzieleniu metali szlachetnych w procesie technologicznym otrzymuje Pani informacje o dokładnej zawartości tych metali, która zawsze pozwala na podwyższenie ceny jednostkowej 1 kg monolitu. Po otrzymaniu informacji wystawia Pani fakturę korygującą zwiększającą kwotę netto w stosunku do faktury pierwotnej. Cena jednostkowa 1kg monolitu jest wtedy wyższa o kilkanaście złotych.

Praktycznie każda sprzedaż tego towaru odbywa się w taki sposób, a faktura korygująca często jest wystawiana w następnym miesiącu, ponieważ sam proces hutniczy trwa około dwóch tygodni i bywa, ze przypada na przełomie dwóch miesięcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym przypadku, powinna Pani skorygować miesiąc, którego dotyczy korekta czyli miesiąc dostawy towaru, czy jednak miesiąc wystawienia faktury korygującej.

Zdaniem Wnioskodawcy, może Pani rozliczać faktury korygujące w podatku VAT w miesiącu wystawienia korekty, a nie w miesiącu wystawienia faktur pierwotnych. Termin rozliczenia korekty zwiększającej cenę towaru uzależniony jest od okoliczności zaistniałych już po dokonaniu transakcji. W wyroku z dnia 13 stycznia 2010 r. wydanym przez WSA w Warszawie (sygn. Akt III SA/Wa 1634/09), podano, iż w sytuacji gdy podatnik nie ma możliwości przewidzenia okoliczności skutkujących podwyższeniem ceny za wydany towar, jako, że nie są znane w momencie wystawienia faktury oraz uzależnione są od czynników zewnętrznych - kwota wynikająca z faktury korygującej powinna być rozliczona na bieżąco, tj. w rozliczeniu za okres w którym powstała przyczyna korekty.

W Pani ocenie opisany przypadek podobny jest do tego przedstawionego ww. wyroku. Faktura pierwotna była wystawiona prawidłowo, według ceny ustalonej z klientem, dopiero przetworzenie u kupującego dostarczonego przez Panią towaru pozwoliło na dokładna ocenę ilości zawartych w towarze metali szlachetnych i zmianę niedoszacowanej w fakturze pierwotnej ceny towaru i wystawienie faktury korygującej. Dlatego też, Pani zdaniem, może Pani rozliczać faktury korygujące w podatku VAT w miesiącu wystawienia korekty, a nie w miesiącu wystawienia faktur pierwotnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Kwestie wystawiania faktur, w tym faktur korygujących oraz zasady ich rozliczania zostały uregulowane w obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.) oraz odpowiednio obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. (Dz. U. Nr 68, poz. 360). w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Faktury korygujące generalnie można podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz na te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu i kwoty podatku należnego ulega podwyższeniu. W ramach powyższego rozróżnienia faktury korygujące można również podzielić ze względu na powód ich wystawienia.

Zgodnie z § 13 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Zgodnie z zapisem § 13 ust. 5 rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. przepisy ust. 1 i 2, stosuje się odpowiednio w przypadku:

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" (§ 13 ust. 8 rozporządzeń).

Zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzeń, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny - w myśl § 14 ust. 2 rozporządzenia - powinna zawierać co najmniej:

Ponadto zgodnie z § 14 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Sposób rozliczenia wystawionych przez sprzedawcę faktur korygujących w sytuacji, gdy korekta powoduje podwyższenie podatku należnego, uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że prowadzi Pani skup zużytych katalizatorów samochodowych w celu dalszej ich odsprzedaży w postaci przygotowanego skruszonego monolitu oraz pozostałej metalowej obudowy katalizatorów. Katalizatory maja w swej obudowie blok ceramiczny (monolit), który zawiera w sobie metale szlachetne takie jak: platyna, pallad, rod. W procesie hutniczym ze skruszonego monolitu z katalizatora odzyskuje się metale szlachetne. Skruszony monolit z katalizatora sprzedaje Pani do firmy, która pośredniczy w jego dostawie do huty. Ponieważ Pani odbiorca, jest w stanie określić dokładną wartość dostarczonego przez Panią towaru i uzgodnić ostateczną cenę, dopiero po procesie hutniczym, to w dniu dostawy skruszonego monolitu katalizatorów wystawia Pani fakturę sprzedaży podając cenę jednostkową 1kg, uzależnioną od przybliżonej zawartości metali szlachetnych w monolicie. Ponieważ w momencie sprzedaży, nie można ustalić dokładnej zawartości metali szlachetnych, cena towaru narzucona przez kupującego ustalona jest na poziomie 80% jego ceny za kilogram. Dopiero po oddzieleniu metali szlachetnych w procesie technologicznym otrzymuje Pani informacje o dokładnej zawartości tych metali, która zawsze pozwala na podwyższenie ceny jednostkowej 1 kg monolitu, co pozwala na wystawienie faktury korygującej, w której zostaje podwyższona pierwotnie wystawiona faktura. Praktycznie każda sprzedaż tego towaru odbywa się w taki sposób, a faktura korygująca często jest wystawiana w następnym miesiącu, ponieważ sam proces hutniczy trwa około dwóch tygodni i bywa, że przypada na przełomie dwóch miesięcy.

Na tym tle powzięła Pani wątpliwości dotyczące kwestii okresu rozliczeniowego, w którym mają być uwzględnione faktury korygujące zwiększające kwotę podstawy opodatkowania.

Podstawą opodatkowania - zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ((tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r.- jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. W myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Zatem skoro obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, to zwiększenie obrotu z przyczyn, o których strony transakcji mają pełną wiedzę, powinno nastąpić w odniesieniu do tego momentu.

Analizując opis przedstawiony we wniosku, stwierdzić należy, iż skoro w przedstawionej sytuacji podwyższenie ceny ma związek z okolicznościami, które nie były możliwe do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej (tekst jedn.: pierwotne zobowiązanie podatkowe, w momencie powstania obowiązku podatkowego zostało wskazane w prawidłowej wielkości, a zdarzenia w wyniku których następuje zwiększenie ceny, wystąpiły już po powstaniu obowiązku podatkowego) - to faktura korygująca zwiększająca obrót winna zostać uwzględniona w okresie rozliczeniowym, w którym zaistniało zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń