ITPP1/443-1556/11/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2011 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego w związku z rozbudową budynku - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 listopada 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego w związku z rozbudową budynku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 31 maja 2011 r. otrzymała Pani pozwolenie na budowę, polegające na rozbudowie i nadbudowie istniejącego budynku mieszkalnego jednorodzinnego o część usługowo-mieszkalną (m.in. zakład kosmetyczno-fryzjerski, przedszkole) wraz z murami oporowymi. Pozwolenie na budowę zostało wydane Pani, jako osobie prywatnej. Od dnia 1 sierpnia 2011 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali. Zdecydowała się Pani na realizację budowy w ramach założonej działalności gospodarczej. Pomimo, iż w projekcie założona jest część mieszkalna, już teraz wiadomo, że będzie ona przeznaczona na wynajem na cele niemieszkalne lub przekazana na potrzeby związane z prowadzeniem biura własnej działalności gospodarczej, zaprojektowana pozostała część budynku będzie przeznaczona na wynajem lub wykorzystywana na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Pomimo, iż w budynku została zaprojektowana część przedszkola, na dzień dzisiejszy nie wiadomo, czy będzie ona wynajmowana na ten cel innym podmiotom gospodarczym, czy też zdecyduje się Pani prowadzić taki rodzaj działalności i w jakiej ewentualnie formie prawnej ten rodzaj działalności będzie prowadzony. Wobec powyższego część przedszkola może być w przyszłości wykorzystywana na cele związane z działalnością opodatkowaną, jak również z działalnością zwolnioną od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Powołując się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, sądzi Pani, że jeżeli cały budynek po zakończeniu budowy będzie przeznaczony pod działalność gospodarczą, włącznie z projektowanymi lokalami mieszkalnymi, ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego.

Według Pani, jeżeli nie jest możliwe na dzień dzisiejszy ustalenie, czy pomieszczenia zaprojektowane jako przedszkole będą w przyszłości wykorzystywane do prowadzenia tego typu działalności przez Panią w ramach obecnie prowadzonej działalności, czy będą wynajmowane innym podmiotom gospodarczym, na etapie budowy ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego, a w przypadku podjęcia czynności w stosunku, do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, będzie zobowiązana dokonać stosownych korekt, zgodnie z art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10, o czym stanowi art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

Szczegółowe zasady ustalania proporcji przewidują przepisy art. 90 ust. 4-10 ustawy.

Natomiast, na mocy art. 91 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Stosownie do treści art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty. (art. 91 ust. 7a ustawy).

W złożonym wniosku poinformowano, iż otrzymała Pani pozwolenie na budowę, polegające na rozbudowie i nadbudowie istniejącego budynku mieszkalnego jednorodzinnego o część usługowo-mieszkalną (m.in. zakład kosmetyczno-fryzjerski, przedszkole) wraz z murami oporowymi. Prowadzi Pani działalność gospodarczą, polegającą na wynajmie lokali. Prowadzona inwestycja, w części mieszkalnej, będzie przeznaczona na wynajem na cele niemieszkalne lub przekazana na potrzeby związane z prowadzeniem biura własnej działalności gospodarczej, natomiast zaprojektowana pozostała część budynku będzie przeznaczona na wynajem lub wykorzystywana na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Pomimo, iż w budynku została zaprojektowana część przedszkola, na dzień dzisiejszy nie wiadomo, czy będzie ona wynajmowana na ten cel innym podmiotom gospodarczym, czy też zdecyduje się Pani prowadzić taki rodzaj działalności i w jakiej ewentualnie formie prawnej ten rodzaj działalności będzie prowadzony.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że opisane powyżej rozważane propozycje "wykorzystania inwestycji" wykazują, poprzez swoją formę różny związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług w różnych aspektach prowadzenia działalności.

A zatem, w przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, że skoro - jak wynika z treści złożonego wniosku - w tym konkretnym przypadku na chwilę obecną nie jest Pani faktycznie jednoznacznie wskazać sposobu wykorzystania opisanego we wniosku przedsięwzięcia z konkretnie określoną czynnością - w kontekście rozważanych propozycji wykorzystania inwestycji przysługuje Pani prawo do obniżenia podatku należnego od wydatków związanych ze wskazanym projektem i udokumentowanych fakturami VAT, według zasad wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z jednoczesnym uwzględnieniem przepisu art. 88 tej ustawy.

Tym samym może Pani dokonać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur w pełnym zakresie tylko i wyłącznie od wydatków, które są bezsprzecznie związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług (co do których jest Pani pewna, iż dotyczą tylko czynności opodatkowanych).

W pozostałym natomiast zakresie, gdy nie jest Pani w stanie jednoznacznie przypisać związku ponoszonych wydatków wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, należy zastosować zasady wynikające z art. 90 ustawy, o ile dotyczy to wydatków, jakie mogą się wiązać zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i zwolnionymi. Jeżeli jednak część wydatków dotyczyć będzie zakupów dotyczących wyłącznie czynności zwolnionych od podatku, wówczas nie przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego w tej części. W tej sytuacji jednak, w przypadku gdy po zakończeniu inwestycji nastąpi faktycznie częściowe, bądź całkowite wykorzystanie inwestycji do czynności opodatkowanych VAT, odpowiednie zastosowanie znajdą zasady dotyczące korekty podatku naliczonego zawarte w art. 91 ust. 7a tej ustawy, w stosownym zakresie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.