ITPP1/443-1441/11/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2011 r. (data wpływu 24 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki VAT przy wykonywaniu usług budowlano-montażowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki VAT przy wykonywaniu usług budowlano-montażowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług budowlanych. W ramach prowadzonej działalności:

* otrzymuje jednorazowe zlecenia dotyczące prac remontowych lub modernizacyjnych w budynkach mieszkalnych wielomieszkaniowych (PKOB 1122), w których w podziemiach usytuowane są miejsca garażowe (postojowe), a na parterze lokale usługowe. Zlecenia dotyczą prac remontowych lub modernizacyjnych wykonywanych w częściach wspólnych budynków, tj. nie dotyczą konkretnych miejsc postojowych, lokali użytkowych lub lokali mieszkalnych. Pracami remontowymi lub modernizacyjnymi na podstawie jednorazowych zleceń objęte są dachy budynków, klatki schodowe, elewacje budynków, elementy sieci grzewczej i wodnokanalizacyjnej;

* podpisała umowę na modernizację budynku mieszkalnego wielomieszkaniowego (PKOB 1122). W wyniku prac modernizacyjnych powstaną na parterze budynku lokale usługowe zamiast dotychczasowych lokali mieszkalnych. W wyniku prac modernizacyjnych budynek nadal będzie sklasyfikowany jako budynek mieszkalny wielomieszkaniowy (PKOB 1122);

* ma zamiar podpisać umowę na budowę budynku mieszkalnego wielomieszkaniowego (PKOB 1122). Projekt budynku zakłada usytuowanie w podziemiach budynku miejsc postojowych a na paterze budynku lokali użytkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawką podatku od towarów i usług będą opodatkowane usługi budowlane określone wyżej przedstawionym stanem faktycznym i przyszłym.

Zdaniem Spółki opodatkowanie określonych przez Spółkę w stanie faktycznym i przyszłym usług budowlanych winno nastąpić w wysokości dwóch stawek podatku od towarów i usług, tj. 8% i 23% na podstawie proporcji powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych w ogólnej powierzchni budynku. Proporcja przypisana lokalom mieszkalnym będzie opodatkowana stawką 8%, pozostała zaś 23% stawką podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

Stosownie do art. 5a, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku - zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, natomiast stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się - w myśl art. 41 ust. 12 lit. a ww. ustawy - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b ustawy, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12 lit. c).

W art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług zdefiniowano pojęcie obiektów budownictwa mieszkaniowego. Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powyższych regulacji, ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy przywołać przepisy Prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej (źródło: Wikipedia, wolna encyklopedia). Z kolei definicja zawarta w Słowniku Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, określa, iż modernizacja to unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnione dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka świadczy usługi dotyczące prac remontowych lub modernizacyjnych wykonywanych w częściach wspólnych budynków mieszkalnych wielomieszkaniowych (PKOB1122), w których usytuowane są miejsca garażowe (postojowe) i lokale usługowe. Pracami tymi na podstawie jednorazowych zleceń objęte są dachy budynków, klatki schodowe, elewacje budynków, elementy sieci grzewczej i wodnokanalizacyjnej, tj. zlecenia nie dotyczą konkretnych miejsc postojowych, lokali użytkowych lub lokali mieszkalnych.

Spółka podpisała też umowę na modernizację budynku mieszkalnego wielomieszkaniowego (PKOB1122), w wyniku której powstaną na parterze budynku lokale usługowe zamiast dotychczasowych lokali mieszkalnych, co jednak nie spowoduje zmiany klasyfikacji obiektu (nadal będzie to budynek mieszkalny wielomieszkaniowy PKOB1122).

Ponadto Spółka ma zamiar podpisać umowę na budowę budynku mieszkalnego wielomieszkaniowego (PKOB1122), którego projekt zakłada usytuowanie w podziemiach budynku miejsc postojowych, a na paterze budynku lokali użytkowych.

Analiza stanu faktycznego na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przypadku prac remontowych lub modernizacyjnych wykonywanych w budynkach mieszkalnych wielomieszkaniowych (PKOB1122), gdy - jak wskazano - zlecenia nie dotyczą konkretnych miejsc postojowych, lokali użytkowych lub lokali mieszkalnych, lecz dotyczą części wspólnych tych budynków takich jak: dachy, klatki schodowe, elewacje, elementy sieci grzewczej i wodnokanalizacyjnej, to czynności te podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast w odniesieniu do usług wykonywanych na podstawie umowy "na modernizację" budynku mieszkalnego wielomieszkaniowego (PKOB1122) stwierdzić należy, iż skoro zlecenie dotyczy istniejących lokali, stanowiących - jak wynika z wniosku - wyodrębnione funkcjonalnie części budynku mieszkalnego, a w efekcie prac budowlanych powstaną lokale usługowe, to stawka podatku od towarów i usług dla tak opisanych czynności wynosi 23%. W takim przypadku, gdy dochodzi do zmiany przeznaczenia, czy funkcji danego lokalu (z mieszkalnego na usługowy) w obrębie budynku mieszkalnego, trudno bowiem uznać, iż mamy do czynienia z modernizacją tego budynku.

Z kolei wskazać należy, iż stawka w wysokości 8% - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - znajdzie zastosowanie do całości zamierzonej usługi, polegającej na wybudowaniu budynku mieszkalnego wielomieszkaniowego (PKOB1122), zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, bowiem na etapie budowy obiektu trudno mówić o wyodrębnionych (poszczególnych) lokalach (np. użytkowych). Przy realizacji całego zadania inwestycyjnego w odniesieniu do budowy obiektu budownictwa mieszkaniowego bez znaczenia pozostaje struktura procentowo-powierzchniowa znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i użytkowych, istotnym jest bowiem sklasyfikowanie budynku wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych do odpowiedniego grupowania.

Należy jednak zauważyć, że gdyby w umowie zostało wskazane, iż przedmiotowe usługi dotyczyć będą poszczególnych części budynku, tj. lokali mieszkalnych i odrębnie lokali niemieszkalnych, wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych tylko w lokalach mieszkalnych części mieszkalnej zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych wyłącznie w części niemieszkalnej -23% stawka podatku. Ponadto, w takiej sytuacji w odniesieniu do lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekraczałaby 150 m², preferencyjna stawka VAT w wysokości 8% miałaby zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy uznano je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 §3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 §2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 §1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.