ITPP1/443-144/10/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2010 r. (data wpływu 10 lutego 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażu gotowych elementów zabudowy kuchennej, wnękowej i łazienkowej z gotowych elementów - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 lutego 2010 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażu gotowych elementów zabudowy kuchennej, wnękowej i łazienkowej z gotowych elementów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług stanowiących roboty budowlano-remontowe i modernizacyjne oraz budowlano-montażowe. Prowadzoną działalność rozszerzyła Pani o działalność wynikającą z PKD 43.32.Z ("Zakładanie stolarki budowlanej") - tj. o usługi budowlane w zakresie zakładania stolarki budowlanej poprzez wyposażanie pomieszczeń mieszkalnych w meble wbudowane na stałe. Usługi te polegają na montażu gotowych elementów zabudowy kuchennej, wnękowej i łazienkowej w sposób trwały w przestrzeniach wnękowych pomieszczeń mieszkalnych (tworząc w ten sposób trwale wbudowane - stałe zabudowy przestrzenne) w budynkach mieszkalnych, sklasyfikowanych w PKOB 111 i PKOB 112. Wszystkie elementy składowe tych stałych zabudów (fronty, blaty, lustra, półki, płyty meblowe, zawiasy, uchwyty itd.) są kupowane u ich producentów, którzy je wcześniej dla Pani wykonają i przygotują w określony przez Panią sposób i wymiar. Usługi montażu elementów zabudowy odbywają się w pomieszczeniach mieszkalnych klientów na podstawie zawartych z nimi przez Pani firmę umów cywilnoprawnych, których przedmiotem jest usługa budowlana zgodnie z PKD 43.32.Z, mieszcząca się w grupowaniu PKWiU 43.32.10.0 i jest wykonywana w budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 111 i 112 w sposób trwały.

Na powyższe usługi jest wystawiana dla tych klientów faktura VAT zawierająca jedną pozycję obejmującą całość robót wraz z wykorzystanymi materiałami - powiększona o wartość montażu i marżę. Wykonywane usługi mieszczą się w grupowaniu PKWIU 43.32.10.0 "roboty instalacyjne stolarki budowlanej".

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wartość całej usługi montażu stałej zabudowy kuchennej, wnękowej i łazienkowej z gotowych elementów trwale zamontowanych w przestrzeniach wnękowych pomieszczeń mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 111 i 112, mieszczących się w grupowaniu PKWiU 43.32.10.0, gdzie wszystkie elementy składowe tych zabudów są kupowane u ich producentów, (którzy je wcześniej przygotują i wykonają w określony przez Panią sposób i wymiar) - może być opodatkowana obniżoną 7% stawką VAT.

Pani zdaniem, wartość całej usługi montażu trwale wbudowanej - stałej zabudowy kuchennej, wnękowej i łazienkowej, z gotowych elementów trwale zamontowanych w przestrzeniach wnękowych pomieszczeń mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 111 i 112, mieszczących się w grupowaniu PKWiU 43.32.10.0, gdzie wszystkie elementy składowe tych zabudów są zakupione u ich producentów, którzy je wcześniej przygotowują i wykonują w określony przez Panią sposób i wymiar - może być opodatkowana obniżoną 7% stawką VAT.

Uzasadniając własne stanowisko powołuję się Pani, na wyjaśnienia PKD stanowiące załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności, gdzie usługi wyposażenia pomieszczeń w meble wbudowane takie jak: meble kuchenne, kredensy, szafy wnękowe, meble sklepowe i inne elementy wbudowane, zostały ujęte w podklasie 43.32.Z - zakładanie stolarki budowlanej, działu 43 - roboty budowlane specjalistyczne, sekcji F - budownictwo. Ponadto zauważa Pani iż, zgodnie z zasadami metodycznymi zawartymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.)

Usługi, które Pani wykonuje, zgodnie z pismem z Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi - mieszczą się w grupowaniu PKWIU 43.32.10.0 - "Roboty instalacyjne stolarki budowlanej".

Argumentując własne stanowisko powołuje się Pani na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12, art. 41 ust. 12a i 12b). Powołuje się Pani również na definicję zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, gdzie modernizacja rozumiana jest jako "unowocześnienie" (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003). Zauważa Pani, iż o modernizacji można mówić w sytuacji, gdy są to roboty, które będą miały na celu unowocześnienie lub też podniesienie wartości oraz możliwości użytkowych modernizowanych obiektów wymienionych w art. 41 ust. 12-12c ustawy. Wyjaśniając pojęcie "robót" odwołuje się Pani do definicji zawartej w "Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego" Wydawnictwo Naukowe PWN, gdzie określenie "robota" oznacza "zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś; praca, działanie, działalność, robienie czegoś". Natomiast, zgodnie z definicją robót budowlano-montażowych stosowaną przez Główny Urząd Statystyczny, zakres pojęcia roboty budowlano-montażowe obejmuje również wykonywanie robót budowlanych wykończeniowych, tj. prace takie jak m.in. roboty sztukatorskie, instalowanie elementów stolarki budowlanej, układanie płytek podłogowych i ściennych, parkietów oraz innych drewnianych pokryć ścian i podłóg, prace wykończeniowe (czyszczenie zewnętrznych ścian budynków za pomocą piaskowania, pary wodnej i podobnych metod, zakładanie w budynkach i budowlach dekoracyjnych elementów metalowych). Wg metodologii statystycznych GUS do robót budowlano - montażowych zaliczane są także roboty o charakterze modernizacyjnym.

Mając na uwadze omówione i wyjaśnione definicje terminów (pojęć) takich jak modernizacja i roboty budowlano montażowe i przytoczony stan prawny, w świetle którego wykonywane są świadczone przeze Panią, usługi polegające na montażu gotowych elementów zabudowy kuchennej, wnękowej i łazienkowej w sposób trwały w przestrzeniach wnękowych pomieszczeń mieszkalnych (tworząc w ten sposób trwale wbudowane - stałe zabudowy przestrzenne) - uważa Pani, że jeśli są one zaklasyfikowane przez Urząd Statystyczny do grupowania PKWiU 43.32.10.0 i są wykonywane w sposób trwały w obiektach zaliczanych do budownictwa mieszkaniowego (zdefiniowego dla potrzeb podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 12 cytowanej ustawy), a Pani firma wykonuje je z użyciem własnych materiałów w zakresie opisanym także powyżej, to do całej wartości takiej usługi można zastosować 7% stawkę podatku VAT.

Dla poparcia własnego stanowiska przywołuje Pani interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP1-443-310/09-2/PR. Ponadto, uzasadniając własne stanowisko, powołuje się Pani również na stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 9 września 2005 r. w sprawie I FSK 79/05, z którego wynika, iż przy wykładni pojęcia roboty budowlano-montażowe można posłużyć się porównaniem z przepisami o podatku dochodowym od osób fizycznych. Argumentując własne stanowisko wyraża Pani również pogląd, iż w świetle orzecznictwa ETS w sytuacji, gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Przywołuje Pani również, art. 2 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy).

Uważa Pani, iż niedopuszczalne jest tłumaczenie na niekorzyść podatnika przepisów niejasnych, których znaczenia nie można ustalić w drodze wykładni językowej, a dla poparcia swojej opinii przywołuje Pani uchwałę Trybunału Konstytucyjnego z 26 kwietnia 1994 r. (W.11/93) oraz w wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 września 2001 r. (I SA/Łd 48/01, z dnia 8 lipca 2008 r. (I FSK 871/07) i z dnia 24 czerwca 2005 r. (I FSK 112/05).

Końcowo przywołuje Pani stanowisko Urzędu Skarbowego w Brzegu przedstawione w postanowieniu z dnia 31 lipca 2007 r. nr PP-ll-443/84/07/IW, zgodnie z którym usługi w zakresie montażu szaf wnękowych w obiektach budownictwa mieszkaniowego z materiałów nabytych w innej firmie, które następnie są odsprzedane wraz z usługą, mieszczą się w pojęciu robót budowlano-montażowych. Aby zastosować 7% stawkę podatku VAT, faktura dokumentująca tą czynność powinna zawierać jedną pozycję obejmującą całość wykonanych robót wraz z wykorzystanymi materiałami i musi się na niej znaleźć podstawa prawna zastosowania niższej stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 2, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z ust. 12 powołanego artykułu, 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z treścią ust. 12a ww. artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Z kolei, stosownie do ust. 12b tego artykułu, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Według art. 41 ust. 12c ustawy w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto zgodnie z obowiązującym do 31 grudnia 2009 r. § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Według norm zawartych w przytoczonych przepisach 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Wskazania wymaga, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. obowiązuje rozporządzenie z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799). Tożsama treść przywołanego przepisu § 6 ust. 2 rozporządzenia znalazła odzwierciedlenie w § 37 obowiązującego rozporządzenia, z zastrzeżeniem, iż w stawkę obniża się do wysokości 7% w okresie do 31 grudnia 2010 r.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Należy zauważyć, że w treści powołanego rozporządzenia ustawodawca użył pojęć: roboty budowlano-montażowe, remonty oraz roboty konserwacyjne, nie dokonując ich zdefiniowania, dlatego też, w celu ustalenia, czy świadczone przez Spółkę usługi montażu trwałej zabudowy przestrzennej mieszczą się w tym pojęciu, należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7-8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego, zaś przez remont - wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Konserwacja, zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16 sierpnia 1999 r. w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych (Dz. U. Nr 74, poz. 836) - oznacza wykonywanie robót mających na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku. Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., konserwacja oznacza utrzymanie czegoś w dobrym stanie, dbanie o coś, pielęgnowanie czegoś w celu zabezpieczenia przed szybkim zużyciem się, zniszczeniem lub zepsuciem.

Z powyższego wynika, że dostawa i montaż trwałej zabudowy, w wyniku której powstaje gotowy wyrób meblowy, nie mieści się w zakresie wymienionych pojęć.

W świetle przedstawionych okoliczności we wniosku, stwierdzić należy, iż usługi montażu trwałej zabudowy w lokalach mieszkalnych znajdujących się w obiektach budownictwa mieszkaniowego należy traktować jako wykonanie towaru, a nie roboty budowlane. Celem czynności, świadczących przez Spółkę jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem na rzecz klienta, zatem w tym przypadku mamy do czynienia z dostawą towaru w postaci trwałej zabudowy przestrzennej.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż w opisanej sytuacji nie mamy do czynienia z robotami budowlano-montażowymi. Ww. czynności nie można też zaliczyć do remontów, czy też robót konserwacyjnych. Obniżona 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie wyłącznie do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania różnych towarów, np. elementów stolarki meblowej.

Reasumując, czynność wykonania zabudowy przestrzennej nie została wymieniona ani w ustawie o podatku od towarów i usług, ani w przepisach wykonawczych do ustawy, jako podlegająca opodatkowaniu według stawki obniżonej. W efekcie podlega ona opodatkowaniu 22% stawką VAT. Zatem stanowisko Pani należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.