ITPP1/443-1438/11/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2011 r. (data wpływu 12 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku podstaw do opodatkowania odszkodowania za bezumowne korzystanie z ośrodków wczasowych - jest prawidłowe.

W dniu 12 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku podstaw do opodatkowania odszkodowania za bezumowne korzystanie z ośrodków wczasowych.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W okresie od 1966 r. do 1997 r. podmiot o nazwie F. użytkował 18 ośrodków wczasowych. Podstawę prawną użytkowania stanowiły decyzje wydane przez Prezydium Powiatowej Rady Narodowej, na podstawie których Funduszowi oddano w użytkowanie ww. ośrodki wczasowe. W wyniku dokonanej komunalizacji w latach 1994-1995 Gmina nabyła własność ośrodków z mocy prawa. W dniu 26 lipca 1997 r. powstała spółka z o.o. F. (wpisana do RHB w dniu 25 sierpnia 1997 r.), do której w dniu 24 listopada 1997 r. wniesiono aport w postaci przedsiębiorstwa o nazwie F. Nowopowstała spółka uznała, iż opisane ośrodki wczasowe nabyła w drodze sukcesji uniwersalnej obejmującej ww. aport i odmówiła wydania nieruchomości Gminie. Nieruchomości nie zostały wydane również w odpowiedzi na kierowane wezwania przedsądowe, co też zmusiło Gminę do skierowania roszczenia na drogę sądową. Proces sądowy doprowadził do wydania wyroków nakazujących zwrot nieruchomości objętych powództwem na rzecz Gminy. Gmina z uwagi na koszty postępowania sądowego nie wystąpiła o wydanie wszystkich nieruchomości przed sądem, choć pozasądowo - kategorycznie domagała się zwrotu wszystkich ośrodków. Już po wydaniu wskazanych orzeczeń uznających prawa Gminy, spółka wyraziła wolę pozasądowego wydania pozostałych nieruchomości w drodze ugody. Gmina, poza wydaniem nieruchomości, domaga się zapłaty za bezumowne korzystanie z nieruchomości za trzy lata wstecz, od dnia wydania nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zapłata odszkodowania za bezumowne korzystanie z ośrodków wczasowych przez spółkę z o.o. na rzecz Gminy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata przez spółkę z o.o. odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości stanowiących własność Gminy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają między innymi odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Wypłata odszkodowania, rekompensaty za ewentualne utracone korzyści (tu możliwość oddania nieruchomości przez Gminę do odpłatnego korzystania na podstawie umowy cywilnej) nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług. W żadnym z katalogów omówionych w ustawie o VAT odszkodowania nie zostały uwzględnione jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co też oznacza, iż zapłata kwoty odszkodowania za bezumowne korzystanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Istotne jest, iż Gmina nigdy nie wyrażała, w sposób dorozumiany, woli obejmującej prawo do zajmowania nieruchomości przez Fundusz i stanowczo domagała się wydania nieruchomości. To też stanowi podstawę do uznania, iż pomiędzy stronami nie doszło - nawet w sposób milczący - do zawarcia umowy, stanowiącej podstawę do korzystania z nieruchomości, a tym samym do świadczenia przez Gminę usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji, może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednio beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie świadczenia.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia "bezumowne korzystanie". Kwestie związane z bezumownym korzystaniem z cudzej rzeczy regulują przepisy art. 224, art. 225 oraz art. 674 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Jak wynika z ww. przepisów Kodeksu cywilnego, w przypadku bezumownego korzystania z rzeczy (nieruchomości) korzystający w złej lub dobrej wierze od chwili, w której dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy obowiązany jest do wypłaty wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy, zwrotu pożytków oraz odszkodowania z powodu zużycia, pogorszenia lub utraty rzeczy. Wynagrodzeniem za korzystanie z rzeczy objęte jest wszystko, co właściciel mógłby uzyskać, gdyby odpłatnie, na podstawie odpowiedniego stosunku prawnego, oddał rzecz do odpłatnego korzystania innemu podmiotowi.

Przepisy podatkowe nie definiują także pojęcia odszkodowania. Zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem i zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Na podstawie powyższej analizy przepisów stwierdzić należy, że przy rozstrzygnięciu wątpliwości czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydują w każdym przypadku konkretne okoliczności.

W przypadku, gdy korzystający z nieruchomości nie opuszcza jej, a właściciel dążąc do tego wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. W tej sytuacji świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy jednak oceniać sytuacje, gdy korzystający użytkuje nieruchomość za zgodą właściciela (nawet dorozumianą), płacąc z tego tytułu określone kwoty, a także sytuację kiedy właściciel rzeczy (np. nieruchomości) - z różnych względów - toleruje sytuację, w której przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie art. 5 ust. 1 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina z mocy prawa przejęła ośrodki wczasowe będące uprzednio w użytkowaniu, na podstawie decyzji wydanych przez Prezydium Powiatowej Rady Narodowej, odrębnego podmiotu, którego przedsiębiorstwo w lipcu 1997 r. zostało wniesione aportem do nowopowstałej spółki z o.o. Spółka ta uznała, iż ośrodki wczasowe nabyła w drodze sukcesji uniwersalnej obejmującej ww. aport i odmówiła wydania nieruchomości Gminie. Nieruchomości nie zostały wydane również w odpowiedzi na kierowane wezwania przedsądowe, zatem Gmina skierowała roszczenia na drogę sądową. Proces sądowy doprowadził do wydania wyroków nakazujących zwrot nieruchomości objętych powództwem na rzecz Gminy. Z uwagi na koszty postępowania sądowego, Gmina nie wystąpiła o wydanie wszystkich nieruchomości przed sądem, choć pozasądowo - kategorycznie domagała się zwrotu wszystkich ośrodków. Po wydaniu orzeczeń uznających prawa Gminy, spółka wyraziła wolę pozasądowego wydania pozostałych nieruchomości w drodze ugody. Poza wydaniem nieruchomości, Gmina domaga się zapłaty za bezumowne korzystanie z nieruchomości za trzy lata wstecz, od dnia wydania nieruchomości.

Z przedstawionego opisu wynika zatem, iż stron nie łączy stosunek zobowiązaniowy. Użytkowanie ośrodków przez spółkę nie nastąpiło na podstawie jakiegokolwiek tytułu prawnego (np. umowa dzierżawy, najmu, użyczenia) zawartego z Gminą, na podstawie którego strony mogłyby określić wzajemne obowiązki, tj. zakres świadczonych usług oraz wysokość wynagrodzenia z tego tytułu.

Występując z wezwaniami do opuszczenia nieruchomości, Gmina podjęła działania mające na celu jej odzyskanie. Można zatem uznać, że spółka korzystała z ośrodków wbrew woli Gminy. Ponadto Gmina skierowała także sprawę na drogę postępowania sądowego. Pomimo, iż proces sądowy nie obejmował wszystkich nieruchomości zajętych przez spółkę, to jednak jak wynika z opisu zdarzenia, Gmina kategorycznie domagała się zwrotu wszystkich ośrodków.

Jak wskazano wcześniej, świadczenie nieoparte na tytule prawnym wskazującym na istnienie obowiązku świadczenia usługi oraz wysokości wynagrodzenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przypadku bezumownego korzystania z cudzej własności właścicielowi przysługuje roszczenie o wynagrodzenie za bezprawne korzystanie z jego nieruchomości. Zapłata określonej kwoty pieniężnej wiąże się z prawem żądania naprawienia wynikłej szkody z tytułu bezprawnego korzystania z nieruchomości. Żądanie wynagrodzenia (roszczenia pieniężnego) w swojej istocie nie stanowi należności za wykonanie usług, lecz odszkodowanie. Przedmiotowego odszkodowania nie można traktować jako należności z tytułu świadczenia usługi, jest bowiem rekompensatą za niemożność pobierania pożytków i używania nieruchomości w okresie bezumownego korzystania.

Tym samym, w okolicznościach przedmiotowej sprawy, bezumowna czynność, dokonywana - jak wynika z wniosku - bez zgody (ani wyraźnej ani dorozumianej) Gminy, nie stanowi transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a zapłata z tego tytułu odszkodowania nie stanowi należności za jej wykonanie. W związku z powyższym takie odszkodowanie z tytułu bezumownego korzystania z ośrodków wczasowych przez spółkę z o.o. nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.