ITPP1/443-143/09/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2009 r. (data wpływu 18 lutego 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegających na drukowaniu książek i czasopism posiadających nr ISBN lub ISSN przy użyciu własnych materiałów i surowców stawką podatku w wysokości 0% - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegających na drukowaniu książek i czasopism posiadających nr ISBN lub ISSN przy użyciu własnych materiałów i surowców stawką podatku w wysokości 0%.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność wytwórczą na zlecenie wydawnictw lub innych przedsiębiorców, polegającą na drukowaniu książek, broszur i czasopism posiadających ISBN lub ISSN, zużywając w tym procesie będące jego własnością surowce i komponenty takie jak: papier, karton, farby, kleje, płyty, itp. Druk odbywa się zatem w całości na materiałach własnych zakładu i we własnym zakresie. W chwili wydania gotowego towaru nabywcy, Wnioskodawca przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel. Mając na uwadze wcześniejsze stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego, a następnie Dyrektora Izy Skarbowej Wnioskodawca kwalifikuje powyższą działalność jako świadczenie usług drukowania książek z ISBN i stosuje na fakturach sprzedaży stawkę VAT w wysokości 22%.

Kontrahenci jednak odmawiają przyjmowania faktur ze stawką 22%, powołując się na stosowanie stawki 0% przez konkurencję. Konkurencyjne drukarnie stosują stawkę VAT w wysokości 0%, fakturując dostawę towaru, a nie usługi drukowania książek.

Dotychczasowe stosowanie stawki w wysokości 22% przez Wnioskodawcę i traktowanie sprzedaży jako usługi drukowania książek z ISBN powoduje, iż traci klientów na rzecz drukarni stosujących stawkę VAT w wysokości 0%.

Opisane towary w zakresie druku książek są objęte kodem PKWiU 22.11, a druk czasopism specjalistycznych kodem PKWiU 22.13. Za wykonane produkty nabywca dokonuje zapłaty na podstawie faktury VAT.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 4 maja 2009 r. wskazano, iż drukowane książki są sklasyfikowane wg PKWiU w grupowaniu 22.11 i nie stanowią książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, nie stanowią książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nie stanowią nut, map i ulotek, natomiast czasopisma są zaklasyfikowane wg PKWiU do grupowania 22.13 i spełniają warunki określone w § 9 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy druk książki oznaczonej symbolem ISBN oraz druk czasopisma specjalistycznego oznaczonego symbolem ISSN, stanowi dostawę towaru i tym samym ich dostawa korzysta z 0% stawki VAT, czy też świadczenie usług, jeżeli Wnioskodawca do wytworzenia używa w całości materiałów własnych.

Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług czynności polegające na wykonaniu produktu w postaci książki lub czasopisma należy uznać za dostawę, gdyż: przedmiotem dostawy są towary, dostawca przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, produkty wytwarzane są z własnych materiałów i wykonanie produktów odbywa się za wynagrodzeniem. Zatem, zgodnie z § 9 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przy druku książek objętych symbolem PKWiU 22.13 i oznaczonych symbolami ISBN oraz czasopism specjalistycznych objętych kodem PKWiU 22.13 i oznaczonych symbolem ISSN stosuje się stawkę w wysokości 0%. Przedmiotowe czynności stanowią bowiem dostawę towaru. Jednakże Wnioskodawca, mimo że powinien stosować stawkę 0%, przyjmuje, że jest to usługa poligraficzna opodatkowana stawką 22%. Takie zachowanie jest wynikiem wcześniejszej indywidualnej interpretacji podatkowej zaprezentowanej przez Izbę Skarbową, z którą Wnioskodawca nie zgadza się. W przedmiotowej kwestii wypowiedział się Naczelnik Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 2 marca 2006 r., wskazując, że w przypadku gdy przedmiotem wykonywanych czynności jest wydrukowanie książek z materiałów własnych, czynności te należy uznać za dostawę towaru o ile wykonujący to zlecenie przenosi prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel na nabywcę, a towar ten stanowi produkt końcowy występujący samodzielnie w obrocie. Jeżeli efektem końcowym są nowe produkty gotowe (książki lub czasopisma), które zostały wykonane z materiałów własnych drukarni oraz jeżeli zostały przekazane nabywcy do rozporządzania nimi jak właściciel, to omawiana czynność powinna zostać potraktowana jako dostawa towaru i znajdzie tu zastosowanie 0% stawka VAT. Z takim stanowiskiem nie zgodził się Dyrektor Izby Skarbowej i z urzędu, na mocy decyzji z dnia 11 maja 2006 r. zmienił postanowienie, stwierdzając, iż w zaprezentowanym stanie faktycznym mamy do czynienia ze świadczeniem usług, a nie dostawą towarów. Rozstrzygnięcie powyższej kwestii jest szczególnie istotne i przesądza o stawce podatku od towarów i usług. W rezultacie na rynku poligraficznym niektóre drukarnie stosują 0% stawkę VAT, a niektóre 22%, co prowadzi do dyskryminacji podmiotów, które stosują 22% stawkę VAT. Na poparcie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołuje interpretacje indywidualne nr IBPP2/443-141/08/WN z dnia 14 maja 2008 r., nr IPPP2/443-398/08-2/AZ z dnia 3 czerwca 2008 r., nr IPPP2/443-244/08-2/AZ z dnia 8 maja 2008 r. oraz wyrok WSA w Gliwicach o sygn. III SA/GL 607/2006.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publiczne, a także grunty.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z ust. 3 powołanego artykułu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. I tak, stosownie do ust. 2 tego artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W poz. 48 tego załącznika wymieniono książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), nuty, mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym, lokalnym; książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10) i ulotek, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU ex 22.11. Natomiast w poz. 49 wskazanego załącznika wymieniono gazety, magazyny, czasopisma (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN) wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczona na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe, sklasyfikowane w grupowaniach PKWiU ex 22.12 oraz ex 22.13.

W świetle objaśnienia nr 2 do powołanego wyżej załącznika nr 3 do ustawy, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT lub opodatkowanych stawką 0% i 3%. Zatem w odniesieniu do dostaw określonych kategorii książek oraz czasopism, dla których mocą ww. przepisów przewidziano różne stawki, stosuje się regulacje korzystniejsze dla podatnika (tu: przepisy wynikające z aktu wykonawczego).

Natomiast zgodnie z zapisem zawartym w § 9 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) 0% stawkę podatku stosuje się do:

Zgodnie z definicją legalną zawartą w § 9 ust. 3 ww. rozporządzenia, przez czasopismo specjalistyczne należy rozumieć wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU 22.13, PCN 4902 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej i twórczej, edukacyjnej, naukowej i popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej i lokalnej, a także przeznaczone dla osób niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów (numerów) objętych wspólnym tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, ukazujące się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15.000 egzemplarzy, z wyjątkiem:

Z powyższych regulacji wynika obowiązek ustalenia, celem dokonania poprawnej kwalifikacji prawnopodatkowej, czy w zakresie czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania wytworzonym towarem jak właściciel (dostawa w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy), a tym samym wykluczenia, że w sytuacji, w której dochodzi do wytworzenia nowego produktu z powierzonych materiałów, jego przerobienia lub ulepszenia, po to by nadać mu nową postać, jak również poddania gotowej rzeczy jakimkolwiek pracom, które dotyczą jej bezpośrednio i oddziałują na nią - przy czym podmiot wykonujący te czynności nie jest właścicielem materiału powierzonego ani wytworzonego, przerobionego lub ulepszonego - ma miejsce świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego przedmiotem czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę jest drukowanie produktów w postaci książek i czasopism, które to czynności realizowane są przy użyciu własnych sił i w całości własnych surowców, materiałów i komponentów. Sfinalizowanie procesu technologicznego, którego efektem są przedmiotowe książki i czasopisma, wiąże się z jednoczesnym przenoszeniem - w zamian za zapłatę umówionego wynagrodzenia - na zamawiającego prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Skoro zatem w wyniku wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności wytworzone zostają, z materiału własnego nowe produkty (towary), a następnie przeniesione zostaje na nabywcę (zamawiającego) prawo do rozporządzania tymi produktami (towarami) jak właściciel, to należy uznać te czynności za dostawę towarów.

W związku z powyższym czynności polegające na wytworzeniu i dostarczeniu wydrukowanych książek, które zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku, mieszczą się w grupowaniu PKWiU ex 22.11 (z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów, nut, map i ulotek) oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN, podlegają opodatkowaniu 0% stawką podatku.

Ta sama, preferencyjna stawka podatku będzie miała zastosowanie, do realizowanych czynności wytworzenia i dostarczenia do zamawiającego czasopism specjalistycznych, jeżeli - jak wskazał Wnioskodawca - ich przedmiotem będą wydawnictwa periodyczne, zaklasyfikowane do PKWiU 22.13., oznaczone symbolami ISSN, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej i twórczej, edukacyjnej, naukowej i popularnonaukowej, społecznej oraz zawodowej, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów objętych wspólnym tytułem, ukazujące się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15 000 egzemplarzy oraz niemieszczące się w wyjątkach wskazanych w § 9 ust. 3 pkt 1-7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie wskazuje się, że Minister Finansów nie jest uprawniony do klasyfikacji towarów w związku z tym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o wskazane przez Wnioskodawcę grupowania statystyczne.

Interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.