ITPP1/443-1368a/14/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2014 r., (data wpływu 3 listopada 2014 r.), uzupełnionym w dniu 17 lutego 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy czasopisma specjalistycznego, fakturowania ww. czynności oraz braku obowiązku rejestracji - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 listopada 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy czasopisma specjalistycznego, fakturowania ww. czynności oraz braku obowiązku rejestracji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Członkami Stowarzyszenia są tylko członkowie związku zawodowego. Na podkreślenie zasługuje fakt, że Stowarzyszenie zostało powołane w celu wykonywania działalności statutowej Sekcji Nauki i Oświaty, która realizuje cele i zadania statutowe związku zawodowego. Statut Stowarzyszenia określa, że cele, formy i zakres działania to: szeroka działalność społecznie użyteczna, badawcza i promocyjna, szczególnie w dziedzinie nauki, oświaty i wychowania dzieci i młodzieży, a także na rzecz rozwoju społeczeństwa obywatelskiego, w tym działania ze sfery zadań publicznych w zakresie:

* nauki, edukacji, oświaty i wychowania dzieci i młodzieży, kształcenia ustawicznego młodocianych i dorosłych,

* podtrzymywanie tradycji narodowej, pielęgnowania polskości oraz rozwoju świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturowej,

* działalności na rzecz mniejszości narodowej,

* krajoznawstwa oraz wypoczynku dzieci i młodzieży,

* kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i tradycji,

* upowszechniania kultury fizycznej i sportu wśród dzieci, młodzieży i dorosłych,

* ekologii i ochrony zwierząt oraz ochrony dziedzictwa przyrodniczego,

* działalności charytatywnej na rzecz dzieci młodzieży i dorosłych,

* ochrony i promocji zdrowia,

* wspierania finansowego uczniów i studentów uzdolnionych oraz pracowników naukowych,

* wspierania rozwoju szkół i placówek oświatowych,

* działania na rzecz osób niepełnosprawnych,

* promocji zatrudnienia i aktywizacji zawodowej osób pozostających bez pracy i zagrożonych zwolnieniem z pracy,

* upowszechniania i ochrony praw kobiet oraz działalności na rzecz równych praw kobiet i mężczyzn,

* działalności wspomagającej rozwój wspólnot i społeczności lokalnych,

* działalności wspomagającej rozwój gospodarczy, w tym rozwoju przedsiębiorczości,

* upowszechniania i ochrony wolności i praw człowieka oraz swobód obywatelskich, a także działań wspomagających rozwój demokracji i społeczeństwa obywatelskiego,

* pomocy ofiarom katastrof, klęsk żywiołowych, konfliktów zbrojnych i wojen w kraju i zagranica,

* upowszechniania i ochrony praw konsumentów,

* działań na rzecz integracji europejskiej oraz rozwijania kontaktów i współpracy między społeczeństwami,

* promocji i organizacji wolontariatu,

* działalności wspomagającej technicznie, szkoleniowo, informacyjnie lub finansowo organizacje pozarządowe oraz podmioty działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP, innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalność pożytku publicznego.

Przedmiotem działania Stowarzyszenia według Polskiej Klasyfikacji Działalności jest: 22.11.Z Wydawanie książek, 22.13.Z Wydawanie czasopism i wydawnictw periodycznych, 22.14. Z Wydawanie nagrań dźwiękowych, 22.15.Z Pozostała działalność wydawnicza, 22.32.Z Reprodukcja nagrań video, 22.33.Z Reprodukcja komputerowych nośników informacji, 52.47.A Sprzedaż detaliczna książek, 52.63.A Sprzedaż detaliczna bezpośrednio prowadzona poza siecią sklepową, 80.22.G Działalność edukacyjna zespołów szkół w zakresie szkolnictwa zawodowego i technicznego. Stowarzyszenie wydaje i rozprowadza czasopismo tylko w strukturach związkowych, a czasopismo nie jest dostępne w ogólnej sprzedaży. Czasopismo jest czasopismem specjalistycznym.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku wydawane czasopismo, ma nakład 4500 egzemplarzy, ISSN XX i jest czasopismem specjalistycznym zgodnie z art. 2 pkt 27f ustawy o podatku od towarów i usług (ilokroć w dalszych przepisach jest mowa o czasopismach specjalistycznych - rozumie się przez to drukowane wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU 58.14.1 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej lub twórczej, edukacyjnej, naukowej lub popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej lub lokalnej, a także przeznaczone dla osób niewidomych i niedowidzących, publikowana nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów (numerów) objętych wspólnych tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, ukazujące się na ogół w regularnych dostępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15.000 egzemplarzy, z zastrzeżeniem wyjątków). Stowarzyszenie wydaje i rozprowadza czasopismo tylko w strukturach związkowych, a czasopismo nie jest dostępne w ogólnej sprzedaży. Rozprowadzanie czasopisma na rzecz członków Stowarzyszenia lub zakładowych, międzyzakładowych organizacji związkowych ma charakter odpłatny (sprzedaż pojedynczych egzemplarzy lub w prenumeracie). "Na ww. czasopismo przysługuje Stowarzyszeniu zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 21 oraz art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług". Stowarzyszenie jest organem prowadzącym dla ogólnopolskiej placówki XXX zarejestrowanej w Ministerstwie Edukacji Narodowej. Centrala XXX mieści się w X, a w kraju istnieje ponad 20 filii. W związku z tym XXX jest jednostką objętą systemem oświaty. Wydawanie czasopisma specjalistycznego odbywa się przez X. W związku z tym korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. przepisów. Stowarzyszenie poza sprzedażą czasopisma specjalistycznego dokonuje następującego rodzaju sprzedaży opodatkowanej: sprzedaż poradników, informatorów związkowych, a także organizację kolonii dla dzieci i osiąga z tego tytułu obroty powyżej 150.000 zł. W przypadku powstania obowiązku wobec Stowarzyszenia, obowiązek fakturowania dotyczyłby wystawiania faktur na rzecz członków Stowarzyszenia, zakładowych, międzyzakładowych organizacji związkowych lub szkół w których działają związki zawodowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy wydawane przez Stowarzyszenie czasopismo dla członków związku zawodowego można uznać za czynność podlegająca zwolnieniu od podatku od towarów i usług ?

2. Czy Stowarzyszenie wydając w ramach działalności statutowej czasopismo specjalistyczne ma obowiązek rejestracji jako podatnik VAT po przekroczeniu sprzedaży 150.000 zł w roku kalendarzowym?

3. Czy Stowarzyszenie wydając w ramach działalności statutowej czasopismo specjalistyczne ma obowiązek wystawiać faktury VAT po przekroczeniu 150.000 zł w roku kalendarzowym lub w momencie stania się podatnikiem podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma obowiązku rejestracji jako podatnik podatku od towarów i usług i wystawiania faktur. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidulanego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Dodatkowo zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a. Jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

A zatem istnieje kilka podstaw do zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, ustawodawca zwolnił od podatku usługi świadczone przez niezależne grupy osób, na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona od podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Jednocześnie w myśl art. 132 ust. 1 lit. f Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają (...) usługi świadczone przez niezależne grupy osób, których działalność jest zwolniona z VAT lub w związku z którą nie są one uznawane za podatników, w celach świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności, gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków całkowitego zwrotu przypadającej im części we wspólnie poniesionych wydatkach, pod warunkiem że zwolnienie to nie spowoduje zakłóceń konkurencji.

Z powołanego powyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy wynika, że zwolnienie od podatku ma zastosowanie w przypadku spełnienia wszystkich wskazanych w nim warunków. Niespełnienie chociażby jednego z ww. warunków powoduje, iż powyższe zwolnienie od podatku nie ma zastosowanie.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wydaje czasopismo, o nakładzie 4500 egzemplarzy, ISSN X-X, które jest czasopismem specjalistycznym zgodnie z art. 2 pkt 27f ustawy o podatku od towarów i usług. Stowarzyszenie wydaje i rozprowadza czasopismo tylko w strukturach związkowych, a czasopismo nie jest dostępne w ogólnej sprzedaży. Rozprowadzanie czasopisma na rzecz członków Stowarzyszenia lub zakładowych, międzyzakładowych organizacji związkowych oraz szkół ma charakter odpłatny (sprzedaż pojedynczych egzemplarzy lub w prenumeracie).

Przenosząc powołane przepisy prawa na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że w opisanych okolicznościach nie jest możliwe - wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy-zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. pkt 21 ustawy. W przedmiotowej sprawie mamy bowiem do czynienia - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - z dostawą towaru, jakim jest czasopismo specjalistyczne, a nie ze świadczeniem usług, do których wyłącznie odnosi się powołany przez Wnioskodawcę przepis prawa podatkowego.

W związku z powyższym dostawa czasopisma specjalistycznego nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, jako że nie stanowi świadczenia usług.

Odnośnie pytania dotyczącego obowiązku fakturowania dostawy czasopisma specjalistycznego stwierdzić należy co następuje.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Z kolei art. 106b ust. 3 ustawy stanowi, że na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

* jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonuje odpłatnej dostawy czasopisma specjalistycznego na rzecz członków Stowarzyszenia lub zakładowych, międzyzakładowych organizacji związkowych oraz szkół.

A zatem w przypadku dostawy przedmiotowego czasopisma na rzecz innego podatnika np. szkoły, Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa we wskazanym art. 106b ust. 1 pkt 1 z uwzględnieniem art. 106b ust. 2 i 3 ustawy, natomiast w przypadku dokonywania przedmiotowej dostawy na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawienia faktury, chyba że nabywca zgłosi żądanie jej wystawienia w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar (art. 106b ust. 3).

Co do obowiązku dokonania rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług zauważyć należy co następuje.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 2 cyt. ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Artykuł 113 ust. 5 ustawy stanowi, iż jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. (...)

W tym miejscu należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2014 r. nastąpiła zmiana wskazanych wyżej przepisów dotyczących zwolnienia podmiotowego. Otrzymały one następujące brzmienie:

Artykuł 113 ust. 1 - zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Artykuł 113 ust. 2 - do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

Artykuł 113 ust. 5 - jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że: "Stowarzyszenie, poza sprzedażą czasopisma specjalistycznego dokonuje następującego rodzaju sprzedaży opodatkowanej: sprzedaż poradników, informatorów związkowych, a także organizację kolonii dla dzieci i osiąga z tego tytułu obroty powyżej 150.000 zł".

A zatem, w okolicznościach niniejszej sprawy niezależnie od ewentualnego opodatkowania (zwolnienia) sprzedaży przedmiotowego czasopisma Stowarzyszenie miało obowiązek dokonania rejestracji jako podatnik VAT czynny, w momencie przekroczenia z tytułu sprzedaży opodatkowanej kwoty 150.000 zł, zgodnie z powołanym art. 113 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Wskazać należy, że w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku z tytułu dostawy czasopisma specjalistycznego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy - w tym zakresie wydano postanowienie znak ITPP1/443-1368b/14/BK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20