ITPP1/443-1300/12/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2012 r. (data wpływu 24 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażu sztukaterii wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego - jest prawidłowe.

W dniu 24 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażu sztukaterii wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zasadniczy profil działalności Pana firmy stanowi produkcja i sprzedaż sztukaterii. Poszerzył Pan swoją ofertę handlową o świadczenie usług polegających na montażu sztukaterii. Usługi tego typu są wykonywane na budynkach mieszkalnych.

W skład usługi świadczonej przez Pana firmę wchodzą następujące świadczenia (w zależności od życzenia klienta):

Zasadniczym elementem świadczonej usługi jest montaż sztukaterii jako finalny efekt działań Pana firmy zaspokajający oczekiwania klienta.

W przypadku świadczenia usług Pana firma wystawia klientowi jedną fakturę VAT obejmującą swym zakresem koszty materiałów (sztukaterii, elementów instalacyjnych) i poszczególnych usług pomocniczych składających się łącznie na usługę.

Nie wyodrębnia Pan na fakturach poszczególnych elementów/czynności składających się na usługę. Faktura obejmuje jedną pozycję - usługę montażu sztukaterii. Cena za usługę także jest kalkulowana bez rozbicia jej na poszczególne elementy.

Faktura dokumentująca transakcję zawiera przywołanie odpowiedniego kodu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, wskazującego na związek usługi wykonywanej na rzecz klienta z budownictwem mieszkaniowym. Samą część usługi polegającą na montażu sztukaterii świadczą podwykonawcy, z którymi Pana firma zawiera oddzielne umowy i którzy rozliczają się z nią z tytułu wykonywania tych usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 41 ust. 2 i 12, jednolita 8% stawka podatku znajdzie w całości zastosowanie do świadczonej przez Pana firmę kompleksowej usługi montażu sztukaterii, w tym także do składających się na nią usług pomocniczych oraz dostawy zużytych w jej ramach materiałów (sztukaterii, elementów instalacyjnych).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), stawka podatku dla towarów i świadczonych usług wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 213, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do zapisu ust. 12 powołanego art. 41 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2012 r., stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Jak stanowi art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Jednocześnie w ust. 12b omawianego artykułu 41 ustawodawca dokonał zastrzeżenia, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Natomiast w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 8% stawka podatku od towarów, usług ma zastosowanie do wszystkich obiektów budownictwa mieszkaniowego objętych społecznym programem mieszkaniowym. Dodać należy, że pod pojęciem obiektów budownictwa mieszkaniowego, zdefiniowanym w art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla rozstrzygnięcia, jaka stawka podatku od towarów i usług jest właściwa dla wykonywanych usług montażu i sztukaterii istotne jest, czy w danym przypadku mamy do czynienia odrębnie z dostawą towarów i świadczeniem usług, czy też z usługą budowlano-montażową w budynku mieszkalnym opodatkowaną w całości obniżoną stawką 8%.

Fakt, że w art. 5a ustawy wprowadzono od 1 stycznia 2011 r. zasadę, że dla identyfikacji usług (również towarów) należy stosować klasyfikacje statystyczne, tylko jeżeli przepisy o podatku od towarów i usług w tym zakresie powołują symbole statystyczne, a takich symboli przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku usług budowlanych obecnie nie powołują, nie oznacza to, że obecnie ustalenie klasyfikacji statystycznej danej usługi jako usługi budowlanej, jest całkowicie bez znaczenia dla jej oceny z punktu widzenia art. 41 ust. 12 ustawy, zwłaszcza, że organy przy definiowaniu pojęć z art. 41 ust. 12 ustawy odwołują się najczęściej do definicji z prawa budowlanego. Jeżeli zatem charakter danej usługi wskazuje, że stanowi ona usługę budowlaną, co potwierdza klasyfikacja statystyczna, i usługa ta realizowana jest w obiekcie budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, a jej efektem jest trwałe wbudowanie materiałów usługodawcy w substancję mieszkaniową obiektu - w zależności od okoliczności usługa ta stanowi budowę (jej fragment), remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę tego obiektu budowlanego lub jego części. To zaś skutkuje w tego rodzaju obiekcie opodatkowaniem tej usługi budowlanej stawką 8%.

Zgodnie ze słownikiem pojęć zawartym w art. 3 pkt 6,7 i 8 ustawy - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), przez:

* budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiekt budowlanego,

* roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego,

* remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto wstanie pierwotnym.

Modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie np. istniejącego obiektu budowlanego, prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej (źródło: Wikipedia, wolna encyklopedia). W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.)"remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast "montaż" to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem świadczenia Pana firmy na rzecz klientów indywidualnych jest kompleksowa usługa montażu sztukaterii w obiektach budownictwa mieszkaniowego, w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11. Czynność ta zostanie udokumentowana fakturą, w której treści znajdzie się jedna pozycja - "Usługa....", obejmująca koszty zużytych materiałów i poszczególnych usług pomocniczych składających się łącznie na usługę.

W świetle powyższego, jeżeli przedmiotem sprzedaży będzie usługa budowlano-montażowa lub remontowa zaliczona do grupowania klasyfikacyjnego PKWiU 43, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona z klientem kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (pomiar, materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu dla celów podatkowych. W sytuacji, kiedy usługa taka wykonywana jest w obiekcie zaliczanym do budownictwa mieszkaniowego (zdefiniowanego dla potrzeb podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 12 ustawy) to do całej wartości usługi należy zastosować stawkę właściwą ze względu na rodzaj robót, w analizowanej sytuacji 8%. Przy czym bez znaczenia pozostaje fakt skorzystania przez Pana przy realizacji świadczenia z usług podwykonawców.

Reasumując, jeżeli przedmiotem umowy cywilnoprawnej zawartej ze zlecającym jest wykonanie usług budowlano-montażowych w obiektach budownictwa mieszkaniowego, to zgodnie z art. 41 ust. 12 podlegają one opodatkowaniu 8% stawką podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku - zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Sztukateria, zgodnie z definicją słownikową, to dekoracja ścian, sklepień itp. wykonana w gipsie lub stiuku (Słownik Języka Polskiego, wydawnictwo Naukowe PWN).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy przywołać przepisy Prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja, zgodnie z definicją słownikową, to unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN).

Sztukateria zaś, zgodnie z definicją słownikową, to dekoracja ścian, sklepień itp. wykonana w gipsie lub stiuku (Słownik Języka Polskiego, wydawnictwo Naukowe PWN)

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnione dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan usługi polegające na montażu sztukaterii. Usługi te wykonywane są w budynkach mieszkalnych. W przypadku świadczenia usług Pana firma wystawia klientowi jedną fakturę VAT, obejmującą swym zakresem koszty materiałów (sztukaterii, elementów instalacyjnych) i poszczególnych usług pomocniczych składających się łącznie na usługę.

Zastosowanie jednej stawki podatku od towarów i usług i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy materiałów, wykorzystywanych do wykonania tej usługi uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej ze zleceniodawcą.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest wykonanie montażu sztukaterii wraz z dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę, ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Odnosząc wskazane regulacje prawne do opisu przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że o ile przedmiotem świadczenia jest montaż sztukaterii, dokonywany w ramach budowy, przebudowy, remontu lub modernizacji budynków, będących obiektami budowlanymi lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a umowa zawarta z odbiorcą dotyczy kompleksowego świadczenia przedmiotowych czynności, zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.