ITPP1/443-1261/10/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2010 r. (data wpływu 29 grudnia 2010 r.) uzupełnionym w dniach 11 lutego i 7 marca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu rozliczenia przekazanych udziałowcom w toku postępowania likwidacyjnego składników majątkowych spółki cywilnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniach 11 lutego i 7 marca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu rozliczenia przekazanych udziałowcom w toku postępowania likwidacyjnego składników majątkowych spółki cywilnej.

W przedmiotowych uzupełnieniach wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Był Pan wspólnikiem spółki cywilnej, która z dniem 31 marca 2010 r. uległa rozwiązaniu. Na dzień rozwiązania spółki pozostały towary i środki trwałe, które po inwentaryzacji podzielono pomiędzy byłych wspólników proporcjonalnie do wielkości udziałów. Towary i środki trwałe, przypadające na Pana zostały wprowadzone do "założonego" podmiotu gospodarczego, który zarejestrował Pan z dniem 31 marca 2010 r. Od dnia 1 kwietnia 2010 r. prowadzi Pan dwie ewidencje towarów: jedną - towary przejęte protokołem z rozwiązanej spółki, drugą - towary nabywane indywidualnie w trakcie działalności gospodarczej od dnia 1 kwietnia 2010 r.

Na koniec każdego miesiąca przeprowadza Pan inwentaryzację towarów przejętych ze spółki i towarów niesprzedanych z "zakupu po dniu 1 kwietnia 2010 r." Od sprzedanych towarów przejętych ze spółki nalicza Pan podatek VAT, jako że spółka nie zapłaciła VAT-u, ponieważ towar nie został sprzedany, a przekazany byłym wspólnikom do sprzedaży w zarejestrowanych jednoosobowych podmiotach. Ponieważ postanowienia art. 14 ust. 7 ustawy zwalniają towary objęte spisem z natury na czas 12 miesięcy, uważa Pan, że nie popełnia nieprawidłowości, odprowadzając co miesiąc należny podatek od wielkości sprzedanych towarów pochodzących z przejęcia towarów ze spółki.

W odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 25 lutego 2011 r. dotyczące określenia m.in. momentu przekazania towarów i środków trwałych oraz obowiązku sporządzenia spisu z natury w trybie art. 14 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazał Pan, iż w dniu 31 marca 2010 r. wspólnicy dokonali spisu z natury niesprzedanych towarów i środków trwałych w związku z podjęciem uchwały o rozwiązaniu z tym dniem spółki. Zamknięcie spółki zostało dokonane z chwilą przejęcia przez wspólników pozostałych towarów i środków trwałych. Spisany towar i środki trwałe podzielono na trzy części dla każdego wspólnika według wielkości udziałów w spółce, na okoliczność którą sporządzono trzy spisy towarów i środków trwałych przejętych przez poszczególnych wspólników, które zostały wprowadzone do nowych podmiotów. W tym stanie rzeczy nie wykazano w deklaracji VAT- 7 za miesiąc marzec 2010 r. (w poz. 43) kwoty podatku należnego od towarów i usług, objętych spisem na dzień 31 marca 2010 r. w spółce cywilnej rozwiązanej w dniu 31 marca 2010 r.

Ponadto wskazał Pan, iż spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i środków trwałych, które zostały podzielone na poszczególnych wspólników w dniu rozwiązania spółki, tj. 31 marca 2010 r. Natomiast przejęte towary sprzedawał Pan w nowozałożonym podmiocie (jednoosobowy przedsiębiorca), naliczając podatek VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nieprawidłowością jest nienaliczanie jednorazowo kwoty podatku należnego od przejętych towarów i środków trwałych i naliczanie "tegoż" w okresie miesięcznym od wielkości sprzedaży tychże towarów.

Pana zdaniem, nie popełniono nieprawidłowości, ponieważ zezwala na to art. 14 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi iż "dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, (...) której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury.

Ponieważ towar objęty spisem na dzień 31 marca 2010 r. nie został rozliczony, naliczał Pan tenże podatek w poszczególnych miesiącach sprzedaży począwszy od kwietnia 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.), rozumie się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie zaś do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Natomiast w myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

Zgodnie z art. 14 ust. 4 cyt. ustawy przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do postanowień art. 14 ust. 5 cyt. ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 14 ust. 6 ww. ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 14 ust. 8 ww. ustawy, jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29 ust. 10.

Jednakże nadmienia się, iż zgodnie z art. 14 ust. 7 ustawy o VAT, dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i ust. 3, której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że spółka cywilna, w której był Pan udziałowcem została rozwiązana z dniem 31 marca 2010 r. W związku z podjęciem uchwały o rozwiązaniu z tym dniem spółki, wspólnicy dokonali spisu z natury niesprzedanych towarów i środków trwałych. Zamknięcie spółki zostało dokonane z chwilą przejęcia przez wspólników pozostałych towarów i środków trwałych. Spisany towar i środki trwałe podzielono na trzy części dla każdego wspólnika według wielkości udziałów w spółce, na okoliczność którą sporządzono trzy spisy towarów i środków trwałych przejętych przez poszczególnych wspólników, które zostały wprowadzone do nowych podmiotów. W tej sytuacji nie wykazano w deklaracji VAT- 7 za miesiąc marzec 2010 r. (w poz. 43) kwoty podatku należnego od towarów i usług, objętych spisem na dzień 31 marca 2010 r. w spółce cywilnej rozwiązanej w dniu 31 marca 2010 r.

Towary i środki trwałe, przypadające na Pana zostały wprowadzone (na podstawie protokołu) do nowozałożonego podmiotu gospodarczego, który zarejestrował Pan z dniem 31 marca 2010 r. Przejęte towary sprzedawał Pan, jako jednoosobowy przedsiębiorca, naliczając podatek VAT.

Analiza przedstawionych okoliczności pozwala na stwierdzenie, iż prezentowane przez Pana zasady rozliczania podatku w przypadku likwidacji spółki cywilnej są niezgodne z normami ustawy o podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie zarówno bowiem przekazanie towarów i środków trwałych stanowiących majątek spółki cywilnej pomiędzy jej wspólników w stosunku do posiadanych przez nich udziałów przed likwidacją (rozwiązaniem) spółki, jak również towary pozostałe na dzień rozwiązania spółki cywilnej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji, gdy na podstawie sporządzonej inwentaryzacji i trzech spisów dla poszczególnych wspólników, przekazania dokonano przed likwidacją spółki, nie powstanie obowiązek sporządzenia spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy, w konsekwencji nie wykazano - jak wskazano we wniosku - w deklaracji VAT- 7 za miesiąc marzec 2010 r. kwoty podatku należnego od towarów i usług. Przekazanie to nastąpiło przez likwidowaną spółkę na cele inne niż związane z prowadzonym przez nią przedsiębiorstwem, a ponadto spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i środków trwałych, które zostały podzielone na poszczególnych wspólników w dniu rozwiązania spółki, zatem spełnione zostały wszelkie warunki do uznania przekazanych Panu jako udziałowcowi towarów i środków trwałych za odpłatną dostawę towarów. W konsekwencji czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy.

Z kolei przywołany art. 14 dotyczy majątku pozostałego po likwidacji spółki cywilnej i obowiązku sporządzenia na dzień rozwiązania spółki spisu z natury tych towarów (środków trwałych i obrotowych), w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podatnik w takiej sytuacji jest obowiązany załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki.

Zatem za nieprawidłowe należy uznać Pana stanowisko, iż skoro "nienaliczono" jednorazowo kwoty podatku należnego od przejętych towarów i środków trwałych, to zasadne jest naliczanie tego podatku w poszczególnych miesiącach sprzedaży począwszy od kwietnia 2010 r. w prowadzonej przez Pana jednoosobowo działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza osoby fizycznej - Pana jako byłego wspólnika spółki cywilnej - w żadnej mierze nie stanowi bowiem kontynuacji prawnej działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę cywilną, w której przekazanie towarów i środków trwałych pomiędzy jej wspólników przed likwidacją (rozwiązaniem) spółki na podstawie art. 7 ust. 2, jak również towary pozostałe na dzień rozwiązania spółki cywilnej, zgodnie z art. 14, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowanie czynności sprzedaży towarów i środków trwałych (przejętych od spółki) w ramach prowadzonej odrębnie działalności nastąpi niezależnie od sposobu rozliczenia ich w likwidowanej spółce. Wskazać w tym miejscu należy, iż w myśl art. 14 ust. 7 ustawy jedynie w sytuacji rozliczenia podatku od towarów i usług objętych spisem z natury, dostawa tych towarów dokonywana przez m.in. byłych wspólników spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6 ustawy. Przepis ten nie zwalnia z prawidłowego rozpoznania obowiązku podatkowego w likwidowanej spółce cywilnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.