ITPP1/443-1255/12/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2012 r. (data wpływu 12 października 2012 r.) uzupełnionym w dniu 31 grudnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych oraz ustalenia podstawy opodatkowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych oraz ustalenia podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wspólnota mieszkaniowa w związku z pogarszającym się stanem budynku zawarła w dniu 2 grudnia 2009 r. z Panią G. prowadzącą działalność gospodarczą umowę w formie aktu notarialnego o roboty budowlane, udostępnienie budynku celem wykonania prac budowlanych oraz przedwstępną umowę sprzedaży lokali mieszkalnych w budynku usytuowanym w G. przy ul. S. Celem Wspólnoty jest wyremontowanie budynku, którego stan techniczny pogarsza się coraz bardziej. Zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy Pani G. wykona niezbędne prace remontowe, wymienione w umowie w § 3 pkt 2 oraz wybuduje "nadbudowę budynku" w postaci 6 lokali mieszkalnych w standardzie deweloperskim. Wspólnota zobowiązała się natomiast sprzedać te nowo wybudowane lokale Pani G. albo osobie lub osobom przez nią wskazanym za łączna cenę 1.800.000 zł. Pani G. będzie miała prawo zaliczyć na poczet ceny sprzedaży nakłady poniesione przez nią na wybudowanie nowopowstałych 6 lokali mieszkalnych oraz wykonanie innych prac określonych w § 3 pkt 2 umowy, to jest prac związanych z remontem budynku. Wspólnota do dnia dzisiejszego nie wykonywała żadnych czynności, które skutkowałyby powstaniem obowiązku po jej stronie w zakresie podatku od towarów i usług, oraz nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku VAT. Prace remontowe jeszcze się nie rozpoczęły, ponieważ Pani G. nie uzyskała jeszcze pozwolenia na budowę.

Pełna treść zobowiązania z ww. umowy jest następująca:

Inwestor: (Wspólnota Mieszkaniowa) zobowiązuje się sprzedać wykonawcy lub innym osobom przez niego wskazanym - łącznie lub osobno - prawa odrębnej własności sześciu nowopowstałych lokali mieszkalnych, bez ciężarów, ograniczeń i hipotek wraz z prawem własności do odpowiednich części wspólnych nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntu, z której te lokale zostaną wydzielone - za łączną cenę 1.800.000,00 zł (jeden milion osiemset tysięcy złotych), a wykonawca (firma L.), oświadcza, że powyższe za podaną cenę i na warunkach zawartych w niniejszej umowie zobowiązuje się kupić, lub wskazać inne osoby, które powyższe za podaną cenę i na powyższych warunkach nabędą.

Na poczet ceny sprzedaży, inwestor zaliczy w całości nakłady poniesione przez wykonawcę na wybudowanie przedmiotowych sześciu nowowybudowanych lokali mieszkalnych oraz wykonanie innych prac określonych w § 3 pkt 2 niniejszej umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż tych 6 nowopowstałych lokali spowoduje po stronie Wspólnoty obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku VAT, jeżeli tak, to jaka kwota będzie stanowiła podstawę do naliczenia tego podatku.

Zdaniem Wspólnoty, sprzedaż tych 6 nowopowstałych lokali, nawet każdego innej osobie, nie będzie skutkowała po jej stronie obowiązkiem naliczenia i odprowadzenia podatku VAT, ponieważ wspólnota nie prowadzi działalności gospodarczej, a celem jej jest tylko wyremontowanie budynku. Okoliczności związane ze sprzedażą tych 6 nowopowstałych lokali nie wskazują również na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r.- przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby jednak dostawa części budynku (np. lokali mieszkalnych) w postaci ustanowienia odrębnej własności sześciu lokali mieszkalnych podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy i zarobkowy. W takim przypadku dostawa towarów, która odbywa się w sposób zamierzony i powtarzalny o stałym, zorganizowanym charakterze może zostać uznana za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy o VAT. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. Zatem o kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług podmiot, który dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Podstawą prawną funkcjonowania wspólnot jest ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Powyższa ustawa określa prawa i obowiązki członków wspólnoty oraz zakres zarządu nieruchomością wspólną.

Zgodnie z treścią art. 6 ustawy o własności lokali, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Jednostka powstała w oparciu o powyższy przepis, posiada określoną strukturę organizacyjną, w skład której wchodzą (tworzą ją właściciele lokali, zobowiązani do określonych zachowań i czynności wynikających z ustawy). Wymieniona ustawa określa prawa i obowiązki członków wspólnoty oraz zakres zarządu nieruchomością wspólną.

Z art. 13 powołanej ustawy wynika, że właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, a także uczestniczy w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, przez którą rozumie się jedynie grunt oraz część budynku i urządzenia nie służące wyłącznie właścicielom lokali (np. klatki schodowe, parkingi, instalacje energetyczne itd.).

Natomiast art. 14 cyt. ustawy wskazuje, że na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się: wydatki na remonty i bieżącą konserwację, opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę, ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali, wydatki na utrzymanie porządku i czystości, wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Wspólnota mieszkaniowa realizując wspólny interes właścicieli występuje w odmiennych rolach w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną oraz w przypadku nabycia towarów i usług na potrzeby utrzymania poszczególnych lokali właścicieli.

W pierwszym z wyżej wymienionych przypadków wspólnota, będąca jednostką odrębną od właścicieli lokali, nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli. W takiej bowiem sytuacji działa ona w imieniu własnym i na własny rachunek, jako podmiot stosunków zobowiązaniowych wynikających z zarządu nieruchomością wspólną, którego działanie jest jedynie finansowane przez właścicieli wyodrębnionych lokali mieszkalnych (m.in. w formie zaliczek, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali), mających udziały w nieruchomości wspólnej. Tym samym odbiorcą nabywanych towarów i usług jest wspólnota mieszkaniowa, jako odrębny od jej członków podmiot praw, i to ona występuje jako ostateczny konsument. W takim więc zakresie nie świadczy ona żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na rzecz właścicieli odrębnych lokali.

Natomiast w drugim przypadku, gdy wydatki ponoszone są przez właściciela wyłącznie w związku z odrębną własnością lokalu, wspólnota w zakresie nabywanych towarów i usług celem zaopatrzenia poszczególnych lokali występuje w odmiennej roli. Nabywa bowiem towary i usługi w swoim imieniu jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy dokonują na poczet tych zakupów stosownych wpłat. Tym samym Wspólnota zakupując towary i usługi, które następnie przyporządkowuje poszczególnym lokalom, dokonuje ich odsprzedaży właścicielom lokali. W takiej sytuacji środki uiszczane przez właścicieli poszczególnych lokali na ich utrzymanie stanowią w istocie zapłatę za odsprzedawane im przez Wspólnotę towary i usługi. W konsekwencji w odniesieniu do rozliczania wydatków związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali, ponoszonych m.in. z tytułu zakupu przez Wspólnotę towarów i usług do tych lokali, zastosowanie znajdą przepisy o podatku od towarów i usług. Wspólnota dokonując bowiem odsprzedaży właścicielom lokali, zakupionych uprzednio w tym celu, towarów i usług związanych wyłącznie z utrzymaniem poszczególnych lokali, działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

Ponadto wskazać należy, iż w celu reprezentacji interesów wspólnoty, zobowiązana jest ona - zgodnie z art. 18 ustawy o własności lokali - ustanowić zarząd, który może być sprawowany bezpośrednio przez członków wspólnoty lub pośrednio przez podmiot z zewnątrz. Ponadto, na gruncie ustawy o własności lokali należy rozróżnić pojęcia zarządu i zarządcy. O zarządzie mówimy w przypadku, gdy mamy na myśli organ wspólnoty, a o zarządcy w przypadku, gdy zarządzanie (administrowanie) nieruchomością wspólną zostało powierzone osobie fizycznej lub prawnej. Mając na uwadze powyższe należy jednoznacznie stwierdzić, że wspólnota mieszkaniowa stanowi wspólnotę interesów właścicieli lokali, zorganizowanych w formie i na zasadach określonych w powołanej wyżej ustawie o własności lokali.

Zatem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wspólnota mieszkaniowa jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, która jednak posiada podmiotowość podatkową.

Podkreślenia wymaga, iż czynności wykonywane przez Wspólnotę, wykraczające poza zakres obowiązkowego zarządu określonego w ustawie o własności lokali, są dostawą towarów lub świadczeniem usług, w stosunku do których mają zastosowanie przepisy cyt. ustawy. Zatem sprzedaż nowopowstałych lokali mieszkalnych (prawa odrębnej własności lokali mieszkalnych) na rzecz wykonawcy lub osób wskazanych przez tego wykonawcę stanowi czynność należącą do kategorii czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wspólnota w związku z pogarszającym się stanem budynku zawarła umowę w formie aktu notarialnego o roboty budowlane, udostępnienie budynku celem wykonania prac budowlanych oraz przedwstępną umowę sprzedaży lokali mieszkalnych. Celem Wspólnoty jest wyremontowanie budynku.

Zgodnie z postanowieniami umowy wykonawca wykona niezbędne prace remontowe oraz wybuduje "nadbudowę budynku" w postaci 6 lokali mieszkalnych w standardzie deweloperskim. Wspólnota zobowiązała się natomiast sprzedać wykonawcy lub innym osobom przez niego wskazanym - łącznie lub osobno - prawa odrębnej własności sześciu nowopowstałych lokali mieszkalnych, bez ciężarów, ograniczeń i hipotek wraz z prawem własności do odpowiednich części wspólnych nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntu, z której te lokale zostaną wydzielone - za łączną cenę 1.800.000 zł. Wykonawca będzie miał prawo zaliczyć na poczet ceny sprzedaży nakłady poniesione na wybudowanie nowopowstałych 6 lokali mieszkalnych oraz wykonanie innych prac związanych z remontem budynku.

Wspólnota do dnia dzisiejszego nie wykonywała żadnych czynności, które skutkowałyby powstaniem obowiązku po jej stronie w zakresie podatku od towarów i usług, oraz nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku VAT.

Tak więc, w rzeczywistości Wspólnota dokona sprzedaży prawa odrębnej własności sześciu nowopowstałych lokali mieszkalnych wraz z prawem własności do odpowiednich części wspólnych nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Zauważyć należy, iż lokale te zostaną wybudowane (w wyniku nadbudowy istniejącego budynku) w celu późniejszej ich sprzedaży na rzecz wykonawcy lub osób przez niego wskazanych, a ponadto dostawa tych lokali mieszkalnych dokonana przez Wspólnotę nie będzie czynnością jednorazową (przedmiotem dostawy będzie bowiem sześć lokali mieszkalnych, które zostaną sprzedane wykonawcy lub osobom przez niego wskazanym). Zatem analizując całokształt sprawy na gruncie powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, wywnioskować należy, że w tej sytuacji Wspólnota działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a transakcja przeniesienia prawa odrębnej własności sześciu lokali mieszkalnych na rzecz wykonawcy lub osób wskazanych przez wykonawcę będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, iż w myśl art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ww. ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Artykuł 113 ust. 5 ustawy stanowi, iż jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę.

Jak wynika z art. 113 ust. 11 ustawy o VAT, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników:

Analiza powołanych przepisów wskazuje, iż w przypadku, gdy Wspólnota będzie dokonywała sprzedaży prawa odrębnej własności lokali mieszkalnych wraz z udziałem w części wspólnej oraz prawie użytkowania wieczystego gruntu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia zawartego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, w omawianym przypadku, powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu planowanej dostawy prawa odrębnej własności sześciu nowopowstałych lokali mieszkalnych, dokonanej przez Wspólnotę na rzecz wykonawcy lub osób przez niego wskazanych. Transakcja ta winna zostać opodatkowana wg stawki VAT właściwej zbywanego towaru.

W myśl art. 29 ust. 1 powołanej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy oraz osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z treści wniosku wynika, iż strony umowy ustaliły kwotę należną z tytułu przeniesienia prawa odrębnej własności opisanych sześciu lokali, zatem wartość ta, pomniejszona o kwotę należnego podatku, stanowić będzie podstawę opodatkowania.

Końcowo nadmienić należy, iż w niniejszej interpretacji rozstrzygnięto wyłącznie zagadnienia będące przedmiotem zapytania, tj. kwestę opodatkowania planowanej sprzedaży oraz ustalenia podstawy opodatkowania, natomiast nie rozstrzygnięto innych kwestii związanych z planowaną sprzedażą, w tym stawki VAT obowiązującej przy sprzedaży lokali mieszkalnych, gdyż zagadnienie to nie było przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.