ITPP1/443-1235/11/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2011 r. (data wpływu 5 września 2011 r.), uzupełnionym w dniach 1 i 9 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia działki niezabudowanej oraz nieruchomości zabudowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 września 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia działki niezabudowanej oraz nieruchomości zabudowanych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina sprzedaje kompleks nieruchomości w skład którego wchodzą:

Użytkownikiem nieruchomości wymienionej w pkt 1 do dnia 31 sierpnia 2011 r. był Zespół Kształcenia i Wychowania w S... a od dnia 1 września 2011 r. użytkownikiem będzie Gmina. Przekazanie budynku szkoły, budynku pomocniczego, budynku sportowego jako środków trwałych bez gruntów nastąpi protokołem przekazania - przejęcia środka trwałego "PT" (natomiast grunty stanowiły własność gminy i były ujęte w ewidencji gminy). Gmina nie przekazała gruntów oraz budynków w trwały zarząd Zespołowi Kształcenia i Wychowania w S... (Szkoła użytkowała grunty bezumownie). Budynki były ewidencjonowane jako środki trwałe w szkole. Natomiast pozostałe nieruchomości wymienione w pkt 1 i 3 były użytkowane i stanowiły własność Gminy.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 1 i 9 grudnia 2011 r. Gmina poinformowała, że dla działki, oznaczonej w ewidencji gruntów jako lasy, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty orne i rowy, oznaczonej w ewidencji pod nr 59, obręb geodezyjny G., w okresie po 1 stycznia 1995 r. nie uchwalono planu zagospodarowania przestrzennego. Dla ww. działki nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, zaś w obowiązującym studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy uchwalonym Uchwałą Rady Gminy z dnia 28 czerwca 2010 r. ww. działka oznaczona jest jako strefa ścisłej ochrony konserwatorskiej zespołu podworskiego do ochrony, rewaloryzacji i adaptacji.

Natomiast budynek szkoły oraz budynek pomocniczy posadowiony na działce opisanej w pkt 2 został ujęty w środkach trwałych, na podstawie inwentaryzacji w 1985 r. w Zespole Kształcenia i Wychowania w S... (wartość budynku szkolnego wynosiła 34.461,34 zł, wartość przybudówki szkolnej - 2.539,29 zł, zaś ogrodzenia - 1.475,80 zł). W 1997 r. w budynku szkoły zainstalowano kotłownię gazową, której wartość wyniosła 49.968,28 zł W roku 1998 wybudowano zaś salę gimnastyczną (budynek sportowy), której wartość wynosiła 642.690,36 zł. Nowo wybudowaną salę gimnastyczną oraz kotłownię ujęto w środkach trwałych. Wszystkie nakłady na wybudowanie nowej sali gimnastycznej oraz kotłowni gazowej zostały poniesione przez użytkownika. Użytkownik nie mógł skorzystać z prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, ponieważ nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego (art. 43 ust. 1 pkt 26a ustawy). W latach 1991-2001 dokonano modernizacji budynku szkoły (wartość ulepszeń - 1.304.151,58 zł), zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania. Wszystkie nakłady na modernizację szkoły zostały poniesione przez użytkownika. Użytkownik nie mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Poniesione wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku szkolnego. Wyżej wymienione budynki były użytkowane nieodpłatnie. W związku z przeniesieniem wyżej wymienionej placówki oświatowej, budynki zostały przekazane Gminie protokołem przekazania z dnia 31 października 2011 r. i ujęte w środkach trwałych Gminy. W chwili obecnej nie są zagospodarowane, stanowią pustostan. Sprzedaż budynku szkoły, budynku pomocniczego, budynku sportowego wraz z gruntem, na którym są posadowione będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia pierwszemu nabywcy.

Z kolei budynek hydroforni opisany natomiast w pkt 3 został przyjęty przez Gminę nieodpłatnie w dniu 10 stycznia 1991 r. protokołem przekazania od Wojewódzkiego Zakładu Usług Wodnych dla potrzeb Rolnictwa w P. Budynek został ujęty w środkach trwałych Gminy. Użytkownikiem budynku hydroforni jest firma, która zajmuje się obsługą i eksploatacją sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, oczyszczalni ścieków i innych urządzeń na terenie Gminy. Zgodnie z informacją użytkownika hydrofornia została wyłączona z eksploatacji 15 lat temu tj. w 1996 r. W związku z powyższym sprzedaż budynku hydroforni nie jest dostawą towaru w ramach pierwszego zasiedlenia (obiekt oddano do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu). Otrzymując nieodpłatnie hydrofornię, Gmina nie miała możliwości odliczenia podatku naliczonego. Ponadto Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie hydroforni oraz modernizacji. Działka zabudowana budynkiem nieczynnej hydroforni oznaczona w ewidencji gruntów jako Ba oznacza, że jest to teren przemysłowy. Dla powyższej działki brak jest planu zagospodarowania przestrzennego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak należy opodatkować podatkiem od towarów i usług oraz jakimi stawkami sprzedaż nieruchomości: cały kompleks nieruchomości, czy też poszczególne części wchodzące w skład nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy przy sprzedaży całego kompleksu nieruchomości, w skład którego wchodzą grunty zabudowane oraz niezabudowane, należy każdą część nieruchomości opodatkować odrębnie, zgodnie z ujętą ewidencją gruntów. Zatem sprzedaż działki (oznaczonej w ewidencji gruntów jako lasy, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty orne i rowy) niezabudowanej stanowiącej park, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Natomiast sprzedaż działki zabudowanej budynkiem szkoły, budynkiem pomocniczym oraz budynkiem sportowym będzie opodatkowana stawką podstawową w wysokości 23% VAT.

Dostawa działki zabudowanej budynkiem nieczynnej hydroforni będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, ponieważ przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Gminę przed 1993 rokiem, tj. przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem Gmina nie miała możliwości odliczenia podatku. Ponadto na ww. nieruchomości nie poczyniono nakładów finansowych i jest nieczynna od 15 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy określono, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Jednakże ustawodawca zwalniając od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera bowiem definicji pojęć zawartych we wskazanym przepisie. Z tych też względów w ocenie tut. organu sformułowania w nim zawarte należy interpretować według wykładni językowej.

Celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Ponadto zaznaczyć należy, iż ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem (potwierdzeniem) stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.) informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznie w niej zawartych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż o przeznaczeniu danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decyduje przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Ustalenia studium są bowiem wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Z kolei stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 10 omawianego artykułu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zwrócić należy również uwagę na przepis art. 29 ust. 5 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W przedstawionym stanie faktycznym Gmina wskazała, iż w odniesieniu do działki oznaczonej w ewidencji gruntów jako lasy, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty orne i rowy, oznaczonej w ewidencji pod nr 59, nie uchwalono planu zagospodarowania przestrzennego. Dla ww. działki nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, zaś w obowiązującym studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy działka oznaczona jest jako strefa ścisłej ochrony konserwatorskiej zespołu podworskiego do ochrony, rewaloryzacji i adaptacji.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro z zapisów studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nie wynika, aby przedmiotowa nieruchomość była gruntem budowlanym lub przeznaczonym pod zabudowę, to należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowej działki będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy pod warunkiem, że w chwili sprzedaży rzeczywiście tereny te nie będą przeznaczone pod zabudowę, w rozumieniu przepisów o planowaniu przestrzennym. W przeciwnym wypadku, planowana transakcja podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. 23% stawką VAT.

Ponadto Gmina sprzedaje m.in. nieruchomość zabudowaną budynkiem szkoły, budynkiem pomocniczym oraz budynkiem sportowym. Użytkownikiem tych nieruchomości do dnia 31 sierpnia 2011 r. był Zespół Kształcenia i Wychowania w S..., natomiast grunty stanowiły własność Gminy i były ujęte w ewidencji Gminy. Obiekty te zostały ujęte w środkach trwałych szkoły, na podstawie inwentaryzacji w 1985 r. W roku 1997 w budynku szkoły zainstalowano kotłownię gazową, natomiast w roku 1998 r. wybudowano salę gimnastyczną (budynek sportowy). Nowo wybudowaną salę gimnastyczną oraz kotłownię ujęto w środkach trwałych. Wszystkie nakłady na wybudowanie nowej sali gimnastycznej oraz kotłowni gazowej zostały poniesione przez użytkownika. Użytkownik nie mógł skorzystać z prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, ponieważ nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego (art. 43 ust. 1 pkt 26a ustawy). W latach 1991-2001 dokonano modernizacji budynku szkoły. Wszystkie nakłady na modernizację szkoły zostały poniesione przez użytkownika. Użytkownik nie mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Poniesione wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku szkolnego. Wyżej wymienione budynki były użytkowane nieodpłatnie. Szkoła użytkowała grunty bezumownie. W związku z przeniesieniem wyżej wymienionej placówki oświatowej, budynki zostały przekazane Gminie protokołem przekazania z dnia 31 października 2011 r. i ujęte w środkach trwałych Gminy.

Z kolei budynek hydroforni położony na działce oznaczonej w ewidencji gruntów jako Ba - teren przemysłowy, został przejęty przez Gminę nieodpłatnie w dniu 10 stycznia 1991 r. od Wojewódzkiego Zakładu Usług Wodnych dla potrzeb Rolnictwa. Budynek został ujęty w środkach trwałych Gminy. Otrzymując nieodpłatnie hydrofornię, Gmina nie miała możliwości odliczenia podatku naliczonego. Ponadto Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie hydroforni oraz modernizacji. Użytkownikiem budynku hydroforni jest firma zajmująca się obsługą i eksploatacją sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, oczyszczalni ścieków i innych urządzeń na terenie Gminy. Hydrofornia została wyłączona z eksploatacji 15 lat temu.

Analiza przedstawionych okoliczności w kontekście powołanego stanu prawnego prowadzi do wniosku, iż dostawa budynku szkoły, budynku pomocniczego oraz budynku sportowego nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, bowiem dopiero w momencie dokonania sprzedaży nastąpi oddanie do użytkowania przedmiotowych budynków, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy. Zatem sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy. Z uwagi jednakże na fakt, iż w stosunku do tych budynków nie przysługiwało Gminie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (Gmina otrzymała przedmiotowe budynki, na podstawie protokołu przekazania z dnia 31 października 2011 r.) i nie ponosiła wydatków na ulepszenie tych budynków, przedmiotowa dostawa korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zwolnieniem, na podstawie wskazanego wyżej przepisu, objęta jest również dostawa gruntu na, którym posadowione są przedmiotowe budynki, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

W odniesieniu natomiast do dostawy budynku hydroforni stwierdzić należy, iż przy założeniu że faktycznie - jak wskazano w opisie wniosku - doszło do pierwszego zasiedlenia przedmiotowej nieruchomości, tj. do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (budynek hydroforni użytkowała firma zajmująca się obsługą i eksploatacją sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, oczyszczalni ścieków i innych urządzeń), przedmiotowa dostawa korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (o ile Strony nie wybierą opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 powołanej ustawy).

Zwolnieniem, na podstawie wskazanego wyżej przepisu, objęta jest również dostawa gruntu na, którym posadowiony jest budynek hydroforni, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.