ITPP1/443-123/14/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2014 r. (data wpływu 4 lutego 2014 r.) uzupełnionym w dniu 28 kwietnia 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową infrastruktury telekomunikacyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 4 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 kwietnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową infrastruktury telekomunikacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina M. realizuje projekt "B." realizowanego na podstawie umowy o dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013 Osi Priorytetowej IV Społeczeństwo Informacyjne. Szacowana wartość projektu - ok. 39.500.000,00 zł. Projekt realizowany jest w partnerstwie 13 Gmin: Miasto B., Gmina B., Gmina R., Gmina C., Gmina P., Gmina G., Gmina D., Miasto S., Gmina S., Gmina M., Gmina N., Gmina M. i Gmina D. - Leader Projektu. Projekt obejmuje:

* budowę sieci szerokopasmowej na obszarze ww. gmin,

* promocję projektu.

Budowana infrastruktura obejmie przede wszystkim elementy pasywne, które są niezbędne do instalacji i działania szerokopasmowego dostępu do internetu (takie jak np: kanalizacja teletechniczna, przewody, światłowody, studnie czy lokalizacje węzłów telekomunikacyjnych) oraz elementy aktywne w węzłach sieci dystrybucyjnej.

Eksploatacja wybudowanej sieci będzie powierzona podmiotowi zewnętrznemu, tak zwanemu Operatorowi Infrastruktury. Operator ten będzie funkcjonował w modelu tzw. operatora operatorów, co oznacza że Gminy wybudują infrastrukturę i pozostaną jej właścicielem, natomiast zarządzanie siecią, jej eksploatacja, utrzymanie oraz świadczenie usług z jej wykorzystaniem zostanie powierzone podmiotowi zewnętrznemu, posiadającemu stosowne kompetencje, doświadczenie i uprawnienia do działalności telekomunikacyjnej. Powierzenie nastąpi wyłonionemu operatorowi w drodze przetargu nieograniczonego i będzie on świadczył usługi w zakresie sieci otwartej innym operatorom i dostawcom usług telekomunikacyjnych, a ci z kolei świadczyć będą usługi na rzecz użytkowników końcowych. Wynagrodzeniem operatora prywatnego będzie prawo do korzystania i pobierania pożytków z udostępniania sieci operatorom świadczącym usługi dostępowe (ostatniej mili). Z kolei Operator Infrastruktury będzie m.in. płacił na rzecz Gmin czynsz dzierżawny. Wnioskodawcą i Beneficjentem projektu jest Gmina D. z partnerstwem 12 Gmin, i każda z tych Gmin będzie właścicielem powstałej infrastruktury na terenie swojej gminy.

Płatnikiem zobowiązań powstałych w wyniku realizacji projektu będą wszystkie Gminy Partnerskie i na te podmioty będą wystawiane faktury VAT.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. Nr 106, poz. 675) jednostka samorządu terytorialnego może w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej budować lub eksploatować infrastrukturę telekomunikacyjną i sieci telekomunikacyjne oraz nabywać prawa do infrastruktury telekomunikacyjnej i sieci telekomunikacyjnych; dostarczać sieci telekomunikacyjne lub zapewniać dostęp do infrastruktury telekomunikacyjnej; świadczyć usługi z wykorzystaniem posiadanej infrastruktury telekomunikacyjnej i sieci telekomunikacyjnych.

Czynności podejmowane w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych tj. m.in umów z wykonawcami zarówno części infrastrukturalnej jak i promocyjnej. Wydatki związane z budową nadbużańskiej sieci szerokopasmowej będą wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych natomiast wydatki dotyczące działań promocyjnych skierowanych do ogółu społeczeństwa, będą służyły wykonywaniu zadań publicznych nałożonych na gminę odrębnymi przepisami prawa, ale nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Gmina jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku towarowi usług.

Gminy wybudują w ramach projektu: "B." infrastrukturę telekomunikacyjną, którą następnie będzie wydzierżawiało Operatorowi Infrastruktury.

W uzupełnieniu do wniosku doprecyzowano przedstawione zdarzenie przyszłe wskazując, że w ramach przetargu nieograniczonego zostanie zlecona usługa wybudowania infrastruktury telekomunikacyjnej (sieć szerokopasmowa) na terenie Gminy M. Wykonawca za wykonaną usługę wystawi Gminie M. jedną fakturę na usługę wybudowania sieci (nabywcą będzie wyłącznie Gmina M.). Gmina pozostanie właścicielem infrastruktury telekomunikacyjnej, która zostanie zbudowana na jej terenie.

Zarządzanie siecią, jej eksploatacja, utrzymanie oraz świadczenie usług z jej wykorzystaniem zostanie powierzone podmiotowi zewnętrznemu zwanemu operatorem na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy pomiędzy Gminą a tym podmiotem. Operator będzie świadczył usługi na zasadzie otwartej innym operatorom i dostawcom usług telekomunikacyjnych. Operator będzie świadczył usługi we własnym imieniu i na własny rachunek. Operator będzie ponosił koszty związane z eksploatacją i utrzymaniem sieci - faktury będą wystawiane na operatora. Operator infrastruktury będzie płacił na rzecz Gminy M. czynsz dzierżawny. Z tytułu dzierżawy po stronie Gminy M. powstanie podatek należny.

Budowa sieci współfinansowana jest ze środków publicznych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego. Zgodnie z art. 8 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1828/2006 z dnia 8 grudnia 2006 r. na Gminie M. ciąży obowiązek promowania projektu budowy sieci szerokopasmowej. Gmina M. zakupi tablice informacyjne oraz pamiątkowe. Tablice zostaną umieszczone na wybudowanej infrastrukturze telekomunikacyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Gmina M. ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury za usługę budowy infrastruktury telekomunikacyjnej.

2. Czy Gmina M. ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur za zakupione tablice informacyjne i pamiątkowe.

Zdaniem Gminy, sformułowanym ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku, w odniesieniu do pytania pierwszego wskazano, że Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ponieważ wybudowana infrastruktura będzie służyła wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT poprzez dzierżawienie jej operatorowi.

Ponadto wskazano - w odniesieniu do pytania drugiego - że Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jest to wydatek bezpośrednio związany z realizacją projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z powołanych regulacji zawartych w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Nie każda jednak czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższy przepis do dnia 31 marca 2013 r. posiadał następujące brzmienie: "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych."

Z kolei jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

A zatem organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do treści art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Stosownie do § 2 ww. artykułu, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju.

Dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). Z dniem 1 stycznia 2014 r. przepis ten otrzymuje brzmienie: "Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług".

Z powyższego uregulowania wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione jednocześnie warunki: odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z treści wniosku wynika, że Gmina jako podatnik VAT czynny wybuduje w ramach realizowanego projektu infrastrukturę telekomunikacyjną, którą następnie będzie odpłatnie wydzierżawiała Operatorowi Infrastruktury.

Mając na uwadze, że nabyte towary i usługi nabyte w związku z budową infrastruktury telekomunikacyjnej będą służyły wykonywaniu czynności opodatkowanych polegających na dzierżawie infrastruktury, a Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, zatem spełnione zostaną przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z budową infrastruktury telekomunikacyjnej, w tym także z faktur dotyczących zakupu tablic informacyjnych i pamiątkowych, jako wydatków promocyjnych bezpośrednio związanych z realizacją tej inwestycji i wynikających (narzuconych) na podstawie odrębnych przepisów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.