ITPP1/443-1184/11/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2011 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 3 października 2011 r. oraz 15 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego - jest prawidłowe.

W dniu 26 sierpnia 2011 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 3 października 2011 r. oraz 15 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie produkcji betonu oraz materiałów budowlanych m.in. stropów Teriva, które dostarcza Pan (własnym sprzętem) na wskazaną przez klienta budowę domu jednorodzinnego mieszkalnego o powierzchni nieprzekraczającej 300 m ² oraz dokonuje Pan zalania dostarczonych stropów wyprodukowanych przez Pana betonem przy wykorzystaniu własnego sprzętu specjalistycznego. Wskazał Pan, iż zdarzają się sytuacje, kiedy ze względu na niekorzystne warunki atmosferyczne, bądź opóźniony stan zaawansowania robót budowlanych oraz trudności finansowe klienta, dostawa stropów i ich zalanie betonem odbywa się w pewnym odstępie czasowym. W takich przypadkach zamierza Pan zawrzeć z klientem umowę cywilnoprawną na wykonanie kompleksowej usługi budowlanej, polegającej na dostawie stropów Teriva oraz ich zalanie betonem ze wskazaniem terminów realizacji i podziałem na dwa etapy t.j.:

* etap I obejmowałby dostawę stropów Teriva na wskazaną przez klienta budowę domu jednorodzinnego mieszkalnego o powierzchni nieprzekraczającej 300 m ^2,

* etap II obejmowałby usługę zalania betonem stropów Teriva (produkcja własna).

Po realizacji każdego etapu:

* podpisywany byłby protokół odbioru robót budowlanych,

* załączane byłoby oświadczenie o wykonywaniu usługi w jednorodzinnych budynkach mieszkalnych,

* wystawiona zostałaby faktura VAT za zrealizowany etap wynikający z zawartej z klientem umowy o świadczenie kompleksowej usługi budowlanej.

W ramach prowadzonej działalności zajmuje się Pan również produkcją systemów kominowych w kooperacji (przy czym wkład kominowy jest nabywany odrębnie). Następnie gotowy wyrób dostarcza Pan własnym transportem na budowę i zgodnie z podpisaną umową cywilnoprawną dokonuje Pan montażu systemu kominowego. Umowa realizowana jest w dwóch etapach t.j. etap pierwszy obejmuje dostarczenie na budowę systemów kominowych, a etap drugi - montaż systemu kominowego (w czasie wskazanym przez inwestora).

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Pan, iż obiekty, w których wykonywane będą usługi budowlane związane z zalaniem betonem dostarczonych stropów Teriva, jak również usługi związane z montażem dostarczonych systemów kominowych mieszczą się wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Obiekty te zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług.

Wykonywane czynności, związane z dostarczaniem oraz zalaniem betonem stropów Teriva oraz dostarczaniem i montażem systemów kominowych dotyczą budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym:

* budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m ^2,

* lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m ².

Wartość usług zawarta w umowie cywilnoprawnej obejmować będzie łączny koszt (t.j. koszt towaru i wartość usługi).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Pana zdaniem, do całej wartości opisanych usług zastosowanie będzie miała 8% stawka podatku od towarów i usług, gdyż wymienione czynności, wykonywane w oparciu o zawartą z klientem umowę cywilnoprawną, są ściśle ze sobą powiązane i tworzą w rozumieniu "gospodarczym" jedną całość - "kompleksową usługę budowlaną" t.j. usługi związane z zalaniem betonem dostarczonych stropów Trivia oraz roboty związane z montażem dostarczonych systemów kominowych. Opisane czynności realizowane są w ramach budowy na obiektach budownictwa jednorodzinnego (PKOB -Dział 11), dotyczą budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym:

Wartość usług zawarta w umowie cywilnoprawnej obejmować będzie łączny koszt (t.j. koszt towaru i wartość usługi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b) ustawy, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12 lit. c).

Jak wynika z powyższych regulacji, ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy przywołać przepisy Prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja, zgodnie z definicją słownikową, to unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN).

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnione dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż w ramach prowadzonej działalności zamierza Pan zawierać z klientami umowę cywilnoprawną na wykonanie kompleksowej usługi budowlanej, polegającej na dostawie stropów Teriva oraz ich zalaniu betonem ze wskazaniem terminów realizacji i podziałem na dwa etapy (t.j. etap I obejmowałby dostawę stropów Teriva na wskazaną przez klienta budowę domu jednorodzinnego mieszkalnego o powierzchni nieprzekraczającej 300 m ^2, natomiast etap II obejmowałby usługę zalania betonem stropów Teriva (produkcja własna). Po realizacji każdego etapu będzie podpisywany protokół odbioru robót budowlanych, załączane oświadczenie o wykonywaniu usługi w jednorodzinnych budynkach mieszkalnych, wystawiona faktura VAT za zrealizowany etap wynikający z zawartej z klientem umowy o świadczenie kompleksowej usługi budowlanej.

Ponadto w ramach prowadzonej działalności zamierza Pan również zawierać z klientami umowy cywilnoprawne na wykonanie kompleksowej usługi budowlanej, polegającej na dostawie na budowę systemów kominowych, a następnie w terminie określonym przez inwestora dokonywać montażu tych systemów. Etap I obejmowałby dostawę systemów kominowych na budowę, natomiast etap II obejmowałby montaż dostarczonych systemów kominowych.

Wartość usług zawarta w umowie cywilnoprawnej obejmować będzie łączny koszt (t.j. koszt towaru i wartość usługi).

W tym miejscu wskazać należy, iż zastosowanie jednej stawki podatku od towarów i usług i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy materiałów, wykorzystywanych do wykonania tej usługi uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej ze zleceniodawcą.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa związana z zalaniem betonem dostarczonych stropów Teriva, bądź roboty związane z zamontowaniem dostarczonych systemów kominowych, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Analiza opisanego zdarzenia przyszłego na tle powołanych przepisów prawa, prowadzi do wniosku, że skoro czynności, o których mowa we wniosku dotyczyć będą usługi związanej z zalaniem betonem dostarczonych stropów Teriva, bądź robót związanych z zamontowaniem dostarczonych systemów kominowych i cena tych usług obejmować będzie koszt całkowity towaru i usługi, to w przypadku gdy przedmiotowe roboty budowlane będą realizowane w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowy, to do całej wartości usług zastosowanie będzie miała 8% stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Natomiast odnosząc się do sposobu dokumentowania rodzaju obiektu budowlanego zaznaczyć należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do niej, w celu zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów usług, o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a ustawy nie nakładają obowiązku na świadczącego usługi, o których mowa w ww. art. 41 ust. 12 uzyskania od nabywcy jakiegokolwiek oświadczenia, potwierdzającego, iż czynności te związane są z obiektami objętymi społecznym programem mieszkaniowym. Niemniej jednak fakt posiadania takiego oświadczenia nie pozostaje w sprzeczności z prawem.

Należy jednak podkreślić, że to podatnik podlega na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu, rozumianemu jako nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego, w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach - art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Zatem ewentualne niezgodności pomiędzy prowadzoną dokumentacją a stanem faktycznym mogą mieć dla niego ujemne konsekwencje w zakresie obciążeń podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.