ITPP1/443-1148/12/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2012 r. (data wpływu 21 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania otrzymywanych premii pieniężnych - jest prawidłowe.

W dniu 21 września 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania otrzymywanych premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży artykułów RTV-AGD. Z każdym z dostawców zawiera umowę handlową, zgodnie z którą w przypadku nabywania określonych ilości towarów za wskazaną w umowie sumę, dostawcy wypłacają jej premię pieniężną (bonus). Premia jest ustalana na podstawie wartości netto obrotów wynikających z faktur wystawionych przez dostawcę w danym okresie rozliczeniowym (kwartał, rok). Premie kwartalne i roczna mogą być wypłacane zaliczkowo po zakończeniu każdego miesiąca. Po zakończeniu roku kalendarzowego premia jest rozliczana ostatecznie na podstawie rzeczywiście osiągniętych obrotów w danym roku. Umowy podpisane przez Spółkę nie zawierają i nie będą zawierać zapisów zobowiązujących do osiągnięcia określonego poziomu obrotów z danym dostawcą. Wysokość przyznawanego bonusu jest ruchoma i nie odnosi się bezpośrednio do konkretnej dostawy, lecz jest wynikiem wszystkich dostaw dokonanych w roku kalendarzowym, przy czym warunkiem koniecznym wypłaty i wysokości premii jest osiągnięcie określonych pułapów sprzedaży szczegółowo wskazanych w umowie.

Jednocześnie Spółka informuje, że:

* wypłacane premie będą miały wyłącznie charakter pieniężny. Należności z tytułu premii mogą być następnie potrącane z należnościami dostawcy za dostarczone towary,

* nie jest zobowiązana do żadnych dodatkowych świadczeń na rzecz dostawców z tytułu otrzymanej premii pieniężnej. Towary zakupione u dostawców są eksponowane zgodnie z Jej ogólną koncepcją marketingową. W umowie brak jest postanowień wyłączających możliwość nabywania towarów u podmiotów konkurencyjnych wobec dostawców. Spółka nabywa wybrane przez siebie towary znajdujące się w ofercie handlowej dostawcy, które niekoniecznie muszą wyczerpywać cały asortyment oferowany przez dostawcę,

* warunkiem uzyskania premii pieniężnej jest wyłącznie osiągnięcie określonego poziomu obrotu, przewyższającego w danym roku określoną kwotę np. 1 milion zł netto. Wysokość premii pieniężnej zależy od wysokości obrotu w danym roku, im wyższa kwota rocznego obrotu tym wyższy jest procent od wartości obrotu, który stanowi podstawę obliczenia premii pieniężnej. Przykładowo; od kwoty 1 miliona złotych - 5% wartości obrotu, od kwoty 2 milionów złotych - 6% wartości obrotu. Nie ma żadnych dodatkowych warunków do uzyskania premii pieniężnej,

* premia pieniężna ustalana jest na podstawie wysokości obrotu za jeden rok kalendarzowy. Premia pieniężna nie jest związana z określonym asortymentem towarów, ponieważ podstawą jej obliczenia jest całościowy obrót, tj. wszystkie towary jakie dany dostawca dostarczył Spółce w okresie jednego roku, bez wyróżniania poszczególnych rodzajów towarów,

* premia pieniężna jest dodatkowym bonusem dla Spółki, mającym na celu motywowanie Jej do zwiększania sprzedaży towarów i zamawiania w większych ilościach towaru u danego dostawcy. Jeżeli rocznie wartość obrotów netto przekroczy progi wskazane w umowie stron, Spółce należy się premia pieniężna. W dokumentach, na podstawie których płacone są premie pieniężne nie są wskazane usługi, ponieważ premia pieniężna nie jest związana z wykonaniem jakichkolwiek usług. W dokumentach tych jest wskazane, że jest to należność z tytułu premii pieniężnej na podstawie konkretnego postanowienia zawartej umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przyznane i otrzymane przez Spółkę od dostawców premie pieniężne w związku z osiągnięciem określonego poziomu obrotów - jako niespełniające definicji dostawy towarów ani definicji świadczenia usług - stanowią czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i powinny być dokumentowane notami obciążeniowymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Dostawę towarów zdefiniowano w art. 7 ustawy o VAT i generalnie jest to przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast według art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy (odpłatne świadczenie usług), rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy, w tym również:

Powołany przepis jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie niebędące dostawą towaru. Jak trafnie stwierdzono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/2006, nie może wystąpić taka sytuacja faktyczna, w rozumieniu tego unormowania, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza takie rozwiązanie.

Dokonywanie przez Spółkę zakupów u kontrahentów mieści się w zakresie czynności opodatkowanej VAT w postaci dostawy towarów. Na określoną wielkość obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Wypłata premii rocznej nie jest związana z konkretną transakcją, lecz zależy od osiągnięcia określonego poziomu obrotu. Nie można zaakceptować tezy, że w ramach transakcji już opodatkowanych mieszczą się czynności, które winny podlegać odrębnemu opodatkowaniu. Oznaczałoby to, że każda czynność zakupu towarów od sprzedawcy (dostawa) stanowiłaby jednocześnie usługę nabywcy świadczoną na rzecz tegoż sprzedawcy, co powodowałoby podwójne opodatkowania tej samej czynności. Pierwszy raz - jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi - jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Istotny dla prawidłowego rozstrzygnięcia postawionego pytania jest pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 23 września 2008 r., sygn. akt I FSK 998/08, zgodnie z którym wypłacana nabywcy przez dostawcę premia pieniężna jedynie z tytułu osiągnięcia przez niego satysfakcjonującej dostawcę wielkości obrotów, nieodnosząca się do konkretnych transakcji, stanowi nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu, a nie odpłatność (wynagrodzenie) za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Czynności nabycia towarów przez nabywcę tylko poprzez fakt ich zsumowania nie stają się jednocześnie jego usługą na rzecz dostawcy. Samo jedynie osiągnięcie przez Spółkę określonej wartości nabytych od kontrahentów towarów nie stanowi samo w sobie świadczenia usługi na rzecz kontrahentów. Wobec powyższego Spółka skonstatowała, że osiąganie określonego poziomu obrotów w określonym czasie skutkujące otrzymaniem premii pieniężnej przez nabywcę towarów, a z drugiej strony udzielenie tej premii przez sprzedawcę (dostawcę) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie bez znaczenia - zdaniem Spółki - jest również okoliczność, że zaprezentowane stanowisko zostało przyjęte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 marca 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3373/08, co świadczy o ukształtowaniu się zgodnej linii orzeczniczej sądów administracyjnych w tym przedmiocie.

W konsekwencji Spółka przyjęła, że zdarzenie to nie rodzi obowiązku wystawienia faktury VAT. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 22 i art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek wystawiania faktur zawierających określoną treść, a przede wszystkim rodzaj dokonanej sprzedaży (tekst jedn.: odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług), ciąży na podatnikach tego podatku, a więc na dostawcy lub usługodawcy. Natomiast w przypadku, gdy dana czynność nie podlega przepisom powołanej ustawy, jej dokonanie może być udokumentowane "ogólnym" dokumentem księgowym, tj. notą księgową będącą uniwersalnym dokumentem księgowym dla udokumentowania takich operacji, dla których nie jest wymagane stosowanie określonych formularzy w postaci faktur.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Również art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 z późn. zm.) wskazuje, że "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych.

Aby uznać daną czynność za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. "bonusy" nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania tych "bonusów" nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie "bonusy" te są wypłacane, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z określonym zachowaniem stanowiącym usługę, w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Z treści złożonego wniosku wynika, że z każdym z dostawców Spółka zawiera umowę handlową, zgodnie z którą w przypadku nabywania określonych ilości towarów za wskazaną w umowie sumę, dostawcy wypłacają jej premię pieniężną (bonus). Premia jest ustalana na podstawie wartości netto obrotów wynikających z faktur wystawionych przez dostawcę w danym okresie rozliczeniowym (kwartał, rok). Wysokość przyznawanego bonusu jest ruchoma i nie odnosi się bezpośrednio do konkretnej dostawy. Spółka nie jest zobowiązana do żadnych dodatkowych świadczeń na rzecz dostawców z tytułu otrzymanej premii pieniężnej. Jest ona dodatkowym bonusem dla Spółki, mającym na celu motywowanie Jej do zwiększania sprzedaży towarów i zamawiania w większych ilościach towaru u danego dostawcy.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą opodatkowania i dokumentowania otrzymywanych premii pieniężnych.

Z powyższego wynika, że Spółka - jako podmiot otrzymujący premię pieniężną (bonus) - nie jest zobowiązana do wykonywania na rzecz danego dostawcy jakichkolwiek innych czynności mających na celu intensyfikację sprzedaży, czy promocje nabywanych towarów. Tym samym otrzymywane premie pieniężne (bonusy) nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez dostawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać zrealizowania przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym (kwartale, roku) osiągniętego poziomu zakupów.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że skoro otrzymanie premii pieniężnych (bonusów) uzależnione będzie wyłącznie od osiągniętego pułapu obrotów w danym okresie rozliczeniowym (kwartale, roku), a oprócz tego Spółka nie będzie świadczyła żadnych dodatkowych czynności, to należy uznać, że czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przyznane bowiem premie pieniężne (bonusy) nie będą stanowiły zapłaty za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego Spółka nie będzie zobowiązana do wystawiania faktur VAT w związku z otrzymaniem ww. premii. Wystawianie not księgowych, jako uniwersalnych dowodów księgowych, ma miejsce w przypadku dokumentowania zdarzeń, dla których nie przewidziano innego sposobu dokumentacji.

Końcowo informuje się, że w niniejszej interpretacji indywidualnej tut. organ nie oceniał stanowiska dotyczącego kwestii ewentualnego uznania wypłacanych przez dostawcę premii za rabat i ich ewentualnego wpływu na wysokość obrotu, bowiem w tym zakresie Spółka nie jest zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w odniesieniu do praw i obowiązków Spółki jako otrzymującego przedmiotowe premie pieniężne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.