ITPP1/443-1145/12/JJ - Określenie stawki VAT właściwej dla wytworzenia i dostawy książek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2012 r. (data wpływu 21 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku właściwej dla wytworzenia i dostawy książek - jest prawidłowe.

W dniu 21 września 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku właściwej dla wytworzenia i dostawy książek.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza dotyczy świadczenia usług poligraficznych, w tym między innymi obejmuje: wydawanie książek, wydawanie wykazów oraz list, wydawanie czasopism oraz periodyków, jak i pozostałą działalność wydawniczą. W przyszłości Wnioskodawca zamierza rozpocząć współpracę z wydawcą, któremu została przydzielona przez krajowe biuro ISBN pula numerów ISBN. Współpraca polegałaby na wykonywaniu konkretnych zleceń, obejmujących drukowanie książek oznaczonych symbolem ISBN i ich sprzedaż wydawcy. Książki drukowane sklasyfikowane są w grupowaniu PKWiU 58.11.1 na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) - dział 58 usługi związane z działalnością wydawniczą, 58.1 usługi związane z wydawaniem książek, periodyków i innych publikacji, 58.11 usługi związane z wydawaniem książek, 58.11.1 książki drukowane. Drukarnia nie będzie prowadzić dystrybucji towarów, prawo to będzie wyłącznie przysługiwało wydawcy, a zatem kontrahentowi Wnioskodawcy. Proces produkcyjny książki obejmuje: przygotowanie materiału dostarczonego przez wydawcę w postaci plików pdf, sporządzenie projektu graficznego, druk metodą poligraficzną oraz oprawę introligatorską. w wyniku tego procesu powstaje wyrób gotowy, czyli książka. Planowane jest, że wszystkie czynności ww. procesu produkcyjnego będą wykonywane z wykorzystaniem własnych maszyn Wnioskodawcy, a także materiałów i surowców takich jak papier, klej, farba, nabytych we własnym zakresie od ich producentów, jak i hurtowni. Wydrukowane w ten sposób książki będą miały przydzielony numer ISBN z puli wydawcy (kontrahenta Wnioskodawcy). Każda dostawa wytworzonych książek dla wydawcy będzie pakowana przez Wnioskodawcę w odrębne opakowania chroniące towary przed uszkodzeniem.

W kontekście powyższego stanu faktycznego Wnioskodawca wnosi o udzielenie informacji co do zakresu stosowania przepisu art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 41 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 2a ustawy o VAT, a mianowicie o odpowiedź na następujące pytania:

Czy dostawa wyrobów gotowych powstałych w wyniku realizowania na zlecenie wydawcy czynności polegających na wytworzeniu z własnych surowców i materiałów oraz przy użyciu specjalistycznych maszyn, książek oznaczonych symbolem ISBN jest dostawą w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Czy dostawa opisanych wyrobów gotowych opodatkowana jest 5% stawką podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Wytworzenie dobra materialnego - wyrobu gotowego z własnych materiałów oraz surowców przy wykorzystaniu własnych maszyn, a następnie jego sprzedaż jest dostawą towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2. Sprzedając książki drukowane (niebędące ulotkami), oznaczone na podstawie odrębnych regulacji numerem ISBN, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 58.11.1, zgodnie z art. 41 ust. 2a w związku z załącznikiem nr 10 poz. 32 ustawy o VAT należy zastosować stawkę podatku 5%. W uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawca cytuje treść art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Wskazuje, iż samo pojęcie "prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel" nie jest wprost określone ani w ustawie o VAT, ani w Dyrektywie 112/06, ani w orzecznictwie. Prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel nie jest tożsame z przeniesieniem prawa własności rzeczy w sensie prawnym, przez dostawę towarów na gruncie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą oraz możliwość korzystania z niej. Skoro natomiast świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, to można z tego wywnioskować, że nawet jeżeli dana transakcja jest złożona i może zostać zaliczona do jednej lub drugiej kategorii, ponieważ istnieje tyle samo powodów do zaliczenia jej do każdej z nich, to w takiej sytuacji należy zakwalifikować ją jako "dostawę towarów" (por. opinię RG Légera z dnia 14 września 2006 r. do sprawy Aktiebolaget NN, pkt 54, wyrok NSA z dnia 26 lipca 2012 r. sygn. I FSK 483/12). Cytując art. 5a ustawy Wnioskodawca wskazuje, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku VAT stosuje się polską klasyfikację wyrobów i usług, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Aby uznać, czy w przedmiotowej sprawie czynności opisane przez Wnioskodawcę stanowią dostawę, należy przeanalizować, czy w danym przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Opisany proces produkcyjny polega na wytworzeniu książki z wykorzystaniem własnych maszyn, materiałów i surowców. W takim przypadku powstaje nowe dobro materialne - wyrób gotowy, które po przygotowaniu do transportu jest gotowe do przekazania kontrahentowi. Samo przekazanie ma postać odpłatnego przekazania prawa do dysponowania dobrem materialnym. Z kodeksu cywilnego wynika, iż do przeniesienia własności rzeczy potrzebne jest również przeniesienie jej faktycznego posiadania. Skoro Wnioskodawca, wydając gotowe towary, będzie przenosił na kontrahenta prawo własności oraz prawo rozporządzania wyprodukowanym z materiałów drukarni dobrem materialnym należy uznać, że wykonywanie przez Wnioskodawcę w przyszłości czynności określone powyżej, będą stanowić dostawę w myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Podstawowa stawka podatku VAT wynosi 22% (art. 41 ust. 1 ustawy), jednakże ustawodawca przewidział możliwość jej obniżenia. Wnioskodawca cytuje art. 42 ust. 2 i 2a oraz poz. 72 załącznika nr 3 ustawy o VAT, stwierdzając, iż w objaśnieniach do załącznika nr 3 ustawy o VAT wskazano, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że jeśli ten sam towar został wymieniony w załączniku nr 3 oraz w załączniku nr 10 ustawy o VAT, jako objęty opodatkowaniem 5% - opodatkowanie stawką podatku z załącznika nr 3 jest wyłączone na rzecz opodatkowania stawką 5%. Przedmiotem dostawy opisanej w przyszłym stanie faktycznym mają być książki oznaczone na podstawie odrębnych przepisów symbolem ISBN, a zatem mieszczące się w grupowaniu PKWiU 58.11.1. Towary te są wymienione zarówno w załączniku nr 3 jak i w załączniku nr 10 do ustawy o VAT. Mając na uwadze objaśnienia zawarte pod załącznikiem nr 3, towary - czyli książki oznaczone na podstawie odrębnych przepisów symbolem ISBN - objęte są obniżoną stawką podatkową 5%. Reasumując przy dostawie towarów określonych powyżej będzie miał prawo skorzystać z obniżonej stawki podatku VAT 5%. Powyższe wnioskowanie potwierdza również wydane na podstawie art. 42 ust. 15 ustawy o VAT rozporządzenie wykonawcze zawierające wykaz towarów wymienionych w załącznikach nr 3 i 10 do ustawy o VAT do celów poboru podatku od towarów i usług w imporcie. W załączniku nr 1 (wykaz towarów, których import objęty jest stawką podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy) pod poz. 277 widnieje kod CN * 4901 z wyszczególnieniem "książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedynczych arkuszach - wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN) - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek. Pod tabelą znajduje się informacja "wykaz nie ma zastosowania dla zakresu importu towarów zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik". W załączniku nr 2 (wykaz towarów, których import objęty jest stawką podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2a ustawy) pod poz. 133 także widnieje kod CN * 4901. Powyższe oznacza, że import ww. książek opodatkowany jest także stawką VAT 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W oparciu art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Klasyfikacja statystyczna towarów i usług dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest dokonywana na podstawie rozporządzenia z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W poz. 72 załącznika nr 3 do ustawy wymieniono - PKWiU ex 58.11.1 - książki drukowane - wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), nuty, mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek.

W świetle objaśnienia nr 1 do powołanego wyżej załącznika nr 3 do ustawy, wykaz ten nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Zatem w odniesieniu do dostaw określonych kategorii książek oraz czasopism, dla których mocą ww. przepisów przewidziano różne stawki, stosuje się regulacje korzystniejsze dla podatnika.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W poz. 32 załącznika nr 10 do ustawy wymieniono - PKWiU ex 58.11.1 - książki drukowane - wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek; wydawnictwa w alfabecie Braillea.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej regulacje, w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy dokonać oceny czy w danym przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej prawidłowości zastosowania stawki podatku od towarów i usług wymaga ustalenia czy proces wytworzenia książek oraz gazet i późniejszego ich dostarczenia do zamawiającego należy rozpoznać jako dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy czy też jako świadczenie usług o którym mowa w art. 8 przedmiotowej ustawy.

W niniejszej sprawie, jak wynika to z przywołanych wyżej przepisów, preferencyjna stawka podatku od towarów i usług może mieć bowiem zastosowanie wyłącznie do dostawy towarów.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług poligraficznych drukarni. Wnioskodawca zamierza rozpocząć współpracę z wydawcą, która ma polegać na wykonywaniu konkretnych zleceń, obejmujących druk książek oznaczonych symbolem ISBN i ich sprzedaż wydawcy. Książki drukowane sklasyfikowane są w grupowaniu PKWiU 58.11.1 Przedmiotowy produkt będzie wytwarzany na bazie własnych materiałów i maszyn. W chwili wydania gotowego towaru Wnioskodawca będzie przenosił na kontrahenta prawo własności oraz prawo do rozporządzania produktem wyprodukowanym z materiałów drukarni.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca dokonuje czynności tworzenia a następnie dostawy, wykonywanych w całości przy użyciu własnych materiałów, książek, to taka czynność stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza treści wniosku na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż czynności polegające na wytworzeniu i dostawie książek (PKWiU 58.11.1), oznaczonych symbolami ISBN, podlegają opodatkowaniu według 5% stawki podatku (poz. 32 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.