ITPP1/443-1120/11/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania projektu badawczego finansowanego grantem - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania projektu badawczego finansowanego grantem.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 3 grudnia 2010 r. Wnioskodawca zawarł z firmą S.-A. Sp. z o.o. umowę o wsparcie badania NATPOL 2010 pn. "Analiza zmian występowania i kontroli czynników ryzyka chorób (...)". Wyniki badania mają pozwolić na ocenę zmian w występowaniu i kontroli czynników ryzyka chorób sercowo-naczyniowych w Polsce i ich związku z umieralnością. Celem projektu i jego podstawowym zadaniem jest określenie rozpowszechnienia występowania nadciśnienia tętniczego, hipercholesterolemii i nałogu palenia tytoniu wśród dorosłych Polaków oraz ocena zmian w populacji w stosunku do wyników badania przeprowadzonego w 2002 r. Badanie prowadzone jest przez Wnioskodawcę z udziałem Polskiego Towarzystwa Tętniczego na terenie Polski w okresie od grudnia 2010 r. i jeszcze trwa (ma się zakończyć w 2011 r.). Tak więc na podstawie wyników będzie można ocenić aktualne zagrożenie chorobami krążenia i określić jak najskuteczniej leczyć osoby nimi zagrożone. Program NATPOL może znacząco przyczynić się także do kształtowania polityki zdrowotnej państwa, poprzez m.in. opracowanie dostosowanych do rzeczywistości potrzeb programów profilaktycznych, polepszania procesu leczenia poprzez jak najwcześniejszą diagnozę i prawidłowy dobór terapii, udoskonalenie systemu opieki zdrowotnej, programu edukacyjnego studiów medycznych a także edukacji społeczeństwa na temat zdrowia i aktywnego stylu życia. Potencjał wyników projektu badawczego ma także wymiar ekonomiczny - zdrowe społeczeństwo oznacza zmniejszenie wydatków na leczenie i wydłużenie aktywności Polaków. Spółka z o.o. wyraziła chęć wsparcia badania poprzez udzielenie grantu. Na mocy umowy spółka powierzyła grant badawczy - środki finansowane do prowadzenia badania na zasadach opisanych w art. VI umowy "W zamian za możliwość korzystania z wyników Badania na podstawie niniejszej umowy S.-A. Sp. z o.o. udzieli C. (Sponsorowi) grantu naukowego". Spółka zobowiązała się do wpłaty kwoty 600.000 zł, z czego w formie zaliczki 570.000 zł (brutto), która wpłynęła w miesiącu grudniu 2010 r. Wnioskodawca wystawił fakturę VAT w miesiącu grudniu (data wpływu grantu) ze stawką NP. Pozostała kwota 30.000 zł płatna ma być po przekazaniu przez Wnioskodawcę raportu końcowego z wyników badania. Spółka z o.o. zobowiązała się do pokrycia uzasadnionych kosztów prowadzenia badania oraz współdziałania z Wnioskodawcą w wykonywaniu zawartej umowy. Wnioskodawca zobowiązał się nie używać nazwy spółki w żadnych ogłoszeniach dotyczących badania inaczej, niż jako grantodawcy, od którego pochodzi część środków potrzebnych do przeprowadzenia badania. Wyniki badania (w tym wszelkie dane z badania) stanowią wyłączną własność Wnioskodawcy, zarówno w czasie trwania niniejszej umowy, jak również po jej ustaniu. Spółka będzie miała prawo do korzystania z wyników badania, zgromadzonych danych oraz raportu końcowego do planowania własnych badań i do działań promocyjnych mających na celu podniesienie poziomu świadczenia opieki zdrowotnej i prawidłowego postępowania terapeutycznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy badania finansowane zgodnie z zawartą przez Wnioskodawcę umową ze spółką z o.o. będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, badania wykonywane w ramach umowy-grantu, nie są usługami w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie mają konkretnego odbiorcy, a ich wyniki nie są sprzedawane, zatem nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tej sytuacji środki otrzymane przez Wnioskodawcę nie powinny podlegać przepisom ustawy. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót. Wnioskodawca podpisał umowę o wsparcie ze spółką, która powierzyła grant badawczy. Dysponentem i stroną zarządzającą wszelkimi prawami wynikającymi z tej umowy jest wyłącznie Wnioskodawca. Firma finansująca nie ingeruje w żaden sposób w przebieg badań. Wyniki badania (w tym wszelkie dane z badania) stanowią wyłączną własność Wnioskodawcy, zarówno w czasie trwania niniejszej umowy, jak również po jej ustaniu. Spółka będzie miała prawo jedynie do korzystania z wyników badania, zgromadzonych danych oraz raportu końcowego do planowania własnych badań i do działań promocyjnych mających na celu podniesienie poziomu świadczenia opieki zdrowotnej i prawidłowego postępowania terapeutycznego. Wnioskodawca wskazuje, że badanie NADPOL 2011 jest pierwszym od wielu lat badaniem epidemiologicznym, które pokaże rozpowszechnienie w polskiej populacji czynników rozwoju chorób sercowo-naczyniowych. Na podstawie wyników będzie można ocenić aktualne zagrożenie chorobami układu krążenia i określić jak najskuteczniej leczyć osoby nimi zagrożone. Projekt ten może znacząco przyczynić się do kształtowania polityki zdrowotnej państwa. Wnioskodawca, w ramach realizowanego grantu, nie świadczy też usług badawczych, nie sprzedaje wyników prac, a rezultaty w postaci metod leczenia oraz wyników prac poznawczych służyć będą całemu społeczeństwu i przyczynią się do rozwoju nauk medycznych. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy może zastosować w 2010 i 2011 r. "stawkę NP (niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT)" przy fakturowaniu otrzymanych wpłat od spółki z o.o.

Dodatkowo Wnioskodawca zauważa, że realizacja badania NATPOL 2011, w powiązaniu z dodatkowa analizą wyników z 2002 r. może mieć wpływ na stan zdrowia mieszkańców Polski w przyszłości. Wyniki umożliwią oszacowanie aktualnej skali zagrożeń chorobami układu sercowo-naczyniowego i ich skutków w wymiarze społecznym oraz zdrowotnym. Mogą w istotny sposób przyczynić się do kształtowania polityki zdrowotnej kraju poprzez m.in. opracowanie dostosowanych do rzeczywistych potrzeb programów profilaktycznych. W ustawie o finansowaniu świadczeń ze środków publicznych jest mowa o tym w art. 27 ust. 1 pkt z którego wynika, że świadczenia na rzecz zachowania zdrowia, zapobiegania chorobom i wczesnego wykrywania chorób obejmują profilaktyczne badania lekarskie w celu wczesnego rozpoznania chorób, ze szczególnym uwzględnieniem chorób układu krążenia oraz chorób nowotworowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu, w tym również:

W myśl powołanych wyżej regulacji, przez pojęcie świadczenia należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie bowiem, zakłada istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą), oraz podmiotu świadczącego (wykonującego dane świadczenie). W pojęciu "świadczenia na rzecz", mieszczą się świadczenia na rzecz określonych podmiotów i ostatecznych konsumentów.

Rozstrzygnięcie, czy czynności związane z wykonywaniem badań naukowych stanowią świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy może być dokonane na podstawie analizy umów cywilnoprawnych. Kwestia opodatkowania świadczonych usług uzależniona jest od zakresu czynności wynikających z treści zawartych umów (np. na realizację konkretnych badań), określających zakres, cel oraz warunki, w ramach których finansowana jest realizacja konkretnych projektów.

Jeśli zatem z zawartych umów na wykonanie usług badawczych wynika, że nie jest dokonywane żadne świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wówczas nie występuje świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy a czynności będące przedmiotem umowy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w sytuacji, gdy usługi badawcze są realizowane na rzecz zamawiającego, który będzie odbiorcą usługi, dysponentem lub zarządzającym prawami do wykorzystania efektów prac badawczych, wówczas czynność taką należy uznać za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będą one podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Z analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł ze spółką z o.o. umowę o wsparcie badania (poprzez udzielenie grantu) pn. "Analiza zmian występowania i kontroli czynników ryzyka chorób (...)". Wyniki badania mają pozwolić na ocenę zmian w występowaniu i kontroli czynników ryzyka chorób sercowo-naczyniowych w Polsce i ich związku z umieralnością z powodu chorób sercowo-naczyniowych. Mocą zawartej umowy spółka powierzyła grant badawczy - środki finansowe do prowadzenia badania "W zamian za możliwość korzystania z wyników Badania". Z tytułu otrzymanej w miesiącu grudniu 2010 r. zaliczki Wnioskodawca wystawił fakturę VAT ze "stawką NP". Pozostała kwota płatna ma być po przekazaniu przez Wnioskodawcę raportu końcowego z wyników badania. Wyniki badania (w tym wszelkie dane z badania) stanowią wyłączną własność Wnioskodawcy, zarówno w czasie trwania niniejszej umowy, jak również po jej ustaniu. Spółka będzie miała prawo do korzystania z wyników badania, zgromadzonych danych oraz raportu końcowego do planowania własnych badań i do działań promocyjnych mających na celu podniesienie poziomu świadczenia opieki zdrowotnej i prawidłowego postępowania terapeutycznego.

Z powyższego wynika, że z rezultatów prowadzonych badań, mocą postanowień umownych stron, będzie korzystała spółka z o.o., która w zamian przekazuje Wnioskodawcy określoną kwotę pieniężną. Jak wynika bowiem z wniosku "W zamian za możliwość korzystania z wyników Badania na podstawie niniejszej umowy S.-A. Sp. z o.o. udzieli C. (Sponsorowi) grantu naukowego". Spółka odnosić więc będzie zatem korzyści z realizacji badań i otrzymanych wyników, wykorzystując je "do planowania własnych badań i do działań promocyjnych mających na celu podniesienie poziomu świadczenia opieki zdrowotnej i prawidłowego postępowania terapeutycznego". Za uprawnienie to zobowiązała się do uiszczenia określonej kwoty pieniężnej.

Zauważyć należy także, że zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN SA (http://sjp.pwn.pl/), pod pojęciem dysponować rozumie się "mieć coś do dyspozycji", dysponent to "osoba lub instytucja mająca prawo dysponować czymś", natomiast korzystać to "mieć pożytek z czegoś, wyzyskiwać coś; użytkować coś, posługiwać się czymś jako narzędziem, środkiem itp.". Z powyższego wynika więc, że skoro spółka uzyska "możliwość korzystania z wyników badania", Wnioskodawca nie będzie wyłącznym dysponentem praw do uzyskanych wyników badań.

A zatem z uwagi na to, że spółka finansująca projekt dysponować będzie prawem do wykorzystania wyników badań - pomimo, iż jak wynika z wniosku wyniki badań będą stanowiły wyłączną własność Wnioskodawcy - wskazać należy, że świadczone czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym bowiem wypadku otrzymany od spółki "grant naukowy" stanowi w istocie wynagrodzenie za świadczoną na rzecz osoby trzeciej (spółki z o.o.) czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w postaci możliwości udostępniania wyników z przeprowadzonych przez Wnioskodawcę prac badawczych. A zatem wykonywane przez Wnioskodawcę czynności badawcze, a ściślej - uzyskiwane w ich wyniku prace, nie będą przeznaczone wyłącznie na wewnętrzne potrzeby Wnioskodawcy lecz dla potrzeb swojej działalności korzystać z nich będzie także spółka z o.o.

Z tych też względów za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przy fakturowaniu otrzymanych wpłat od spółki z o.o. winna zastosować "stawkę NP. (niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT".

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym dołączona do wniosku umowa o wsparcie badania nie była przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.