ITPP1/443-1112/10/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2010 r. (data wpływu 12 listopada 2010 r.) uzupełniony w dniu 17 grudnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia środka trwałego - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 listopada 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 17 grudnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia środka trwałego.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 26 sierpnia 2008 r. prowadzi Pan działalność gospodarczą. Do dnia 31 grudnia 2009 r. był Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dokonywał rozliczenia miesięcznego i składał deklaracje VAT-7. W dniu 26 sierpnia 2009 r. zakupił Pan samochód osobowy na kwotę netto 31.967,21 zł, brutto 39.000 zł i w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc odliczył podatek w kwocie 4.220 zł (60% z kwoty 7.032,79 zł). Ponieważ czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług był Pan do dnia 31 grudnia 2009 r., złożył Pan jednorazową deklarację VAT-7 za styczeń 2010 r. z wypełnioną pozycją nr 50, korekta podatku naliczonego od nabycia środków trwałych w wysokości 844 zł, t.j. 1/5 wartości odliczonego podatku od towarów i usług w miesiącu sierpniu 2009 r. Urząd skarbowy żąda, aby za grudzień 2009 r. dokonał Pan korekty podatku naliczonego od nabycia środków trwałych w całej wysokości odliczonego wcześniej podatku w kwocie 4.220 zł i nie składał już żadnych innych deklaracji. W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, iż nadal prowadzi działalność gospodarczą, w dniu 14 stycznia 2010 r. złożył aktualizację VAT-R, w której wybrał opcję zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na "niskie w 2009 r. obroty".

W związku z powyższym w złożonym wniosku zadano następujące pytanie.

Czy w okresie korzystania ze zwolnienia od podatku, ma Pan prawo do składania deklaracji VAT-7 za styczeń z wykazaną korektą podatku od zakupu środków trwałych w wysokości 1/5 kwoty podatku naliczonego, począwszy od deklaracji VAT-7 za pierwszy okres rozliczeniowy następnego roku, aż do zakończenia korekty.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, w przedstawionej sytuacji ma Pan prawo do składania deklaracji VAT-7 w miesiącu styczniu przez kolejnych 5 lat z wykazaną korektą podatku od ww. towarów w wysokości 1/5 podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 91 ust. 1 cyt. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 91 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Według zapisów ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Z treści ust. 3 ww. artykułu wynika, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do ust. 4 wskazanego artykułu, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z dyspozycją ust. 6 powołanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Z kolei z art. 91 ust. 7 cyt. ustawy wynika, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w dniu 26 sierpnia 2009 r., zakupił Pan samochód osobowy, stanowiący środek trwały o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł i w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc odliczył 60% kwoty podatku (4.220 zł). Do dnia 31 grudnia 2009 r. był Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast od dnia 1 stycznia 2010 r. korzysta ze zwolnienia podmiotowego. Za miesiąc styczeń 2010 r. złożył Pan "jednorazową" deklarację, w której dokonał korekty podatku naliczonego od nabycia środka trwałego w kwocie 844 zł, t.j. 1/5 odliczonego uprzednio podatku.

Mając na uwadze przywołane przepisy wskazać należy, że skorzystanie przez podatnika VAT czynnego z możliwości zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług wiąże się z koniecznością dokonania ewentualnej korekty odliczonego podatku z tytułu nabycia środków trwałych, które wykorzystywane będą do działalności zwolnionej.

W niniejszej sprawie w związku z wyborem przez Pana zwolnienia od podatku, nastąpiła zmiana przeznaczenia nabytego w sierpniu 2009 r. środka trwałego o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł, co spowodowało konieczność dokonania korekty podatku naliczonego, gdyż wydatek ten - jak wynika z wniosku - od dnia 1 stycznia 2010 r. nie służy już czynnościom opodatkowanym. Korekty podatku, zgodnie z art. 91 ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, o czym stanowi art. 91 ust. 7a tej ustawy, winien Pan dokonywać za poszczególne lata pozostałego okresu korekty. Roczna korekta w każdym kolejnym roku będzie dotyczyła 1/5 podatku odliczonego przy nabyciu środka trwałego.

Uwzględniając zatem, iż zmiana przeznaczenia środka trwałego nastąpiła z dniem 1 stycznia 2010 r., wskazać należy, że pierwsza korekta podatku winna zostać dokonana w deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2011 r. Korekt za kolejne lata winien Pan dokonać w deklaracjach podatkowych składanych za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który będzie Pan dokonywał korekty (oczywiście przy założeniu, że w kolejnych latach środek trwały nadal będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku). Z tych też względów, pomimo podzielenia stanowiska odnośnie konieczności dokonania korekty podatku naliczonego, uznać należało je za nieprawidłowe, ze względu na to, że korekty podatku (łącznie w wysokości 4/5) winien Pan dokonywać za poszczególne lata 2011-2014, nie zaś jak Pan wskazał "za kolejnych pięć lat" począwszy od deklaracji za miesiąc styczeń 2010 r.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.