ITPP1/443-1104/10/TS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2010 r. (data wpływu 12 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej dla robót budowlanych w budynku sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11 - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 listopada 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej dla robót budowlanych w budynku sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan od 7 października 1994 r. działalność gospodarczą, polegającą m.in. na świadczeniu usług budowlanych. Jest Pan "płatnikiem" podatku od towarów i usług. W dniu 9 sierpnia 2010 r. została zawarta ze Spółką umowa na roboty budowlane, w której zobowiązał się Pan do wybudowania na rzecz Zamawiającego obiektu, budynku usługowo - mieszkalnego z podziemnym garażem. Całkowita powierzchnia użytkowa tego budynku wynosi 5920,19 m ^2, w tym:

* część mieszkalna 3356,56 m ^2, co stanowi 56,70% całkowitej powierzchni użytkowej,

* lokal usługowy 1057,80 m ^2, co stanowi 17,87% całkowitej powierzchni użytkowej oraz

* garaż podziemny 1505,83 m ^2, t.j. 25,43% całkowitej powierzchni użytkowej.

Wskazał Pan, iż zawarł umowę ze Spółką na usługi budowlane odnoszące się do budynku (symbol PKOB 11.112) jako całości, których to usług nie da się przyporządkować do konkretnych lokali. Wobec tego, podkreśla Pan, nie zawarto umowy na roboty budowlano - montażowe, których przedmiotem byłby wyodrębniony zakres, obejmujący wyłącznie wybudowanie lokali użytkowych. Na dzień złożenia wniosku został wybudowany stan "0" budynku. Następny etap to wybudowanie czterech kondygnacji. Na parterze 1 lokal usługowy oraz 3 piętra budynku mieszkalnego (45 mieszkań, z których żadne nie przekracza 150 m ²). Pana wątpliwości dotyczą stawki VAT, którą należy zastosować przy wystawieniu faktur za wybudowanie następnego etapu budowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę VAT należy zastosować przy wystawieniu faktury za roboty budowlano - montażowe w budynku wielomieszkaniowym z podziemną halą garażową oraz lokalem usługowym na parterze, dotyczące całego budynku, których nie można przyporządkować do konkretnych lokali.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji w której przedmiotem robót jest obiekt budownictwa mieszkaniowego jako całość, przedmiotem umowy są zaś usługi budowlane, których nie można przyporządkować wyłącznie do lokali użytkowych i infrastruktury towarzyszącej, zastosowanie ma stawka VAT 7% w odniesieniu do całości robót. Na poparcie własnego stanowiska powołał Pan treść art. 41 ust. 12, 12a, 12b oraz art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług i wskazał, że przedmiotowy budynek sklasyfikowany jest w PKOB w dziale 11, grupie 112, biorąc pod uwagę jego proporcję (56,70% w całkowitej powierzchni użytkowej stanowią lokale mieszkalne).

Umowa została zawarta na roboty budowlane budynku mieszkalnego (PKOB 11.112) jako całości, w związku z powyższym, powinna mieć zastosowanie stawka VAT 7% do całości tych robót. Gdyby, w opinii Wnioskodawcy, na podstawie odrębnej umowy wykonywane byłby roboty budowlane w lokalu usługowym, bądź w garażach, stosowana byłaby stawka 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...), natomiast świadczenie usług to, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ww. ustawy z dnia 26 listopada 2010 r., zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ww. ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się - w myśl art. 41 ust. 12a ww. ustawy - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (...).

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c).

W art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług zdefiniowało pojęcie obiektów budownictwa mieszkaniowego. Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W tym miejscu wskazać należy, iż na podstawie przepisu § 37 obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), stawka podatku wymieniona w art. 41 ust. 1 ustawy ulegała obniżeniu się do wysokości 7% w odniesieniu do:

Z unormowań obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r. zawartych w przepisach ustawy oraz wskazanego rozporządzenia wynikało, iż preferencyjna stawka podatku od towarów i usług miała zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym (zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem) w odniesieniu do budowy, robót budowlano-montażowych, remontów oraz robót konserwacyjnych. Od dnia 1 stycznia 2011 r. stawka VAT obniżona do wysokości 8%, zgodnie z przywołanym art. 41 ust. 12-12c ustawy, ma zastosowanie wyłącznie w przypadku obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Należy zwrócić uwagę, iż klasyfikacji budynków dokonuje się na podstawie zapisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) - (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.). W dziale objaśnień wstępnych wyjaśniono, iż Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Rozporządzenie segreguje poszczególne budynki, a następnie przyporządkowuje je stosując sekcje, działy, grupy oraz klasy.

W związku z powyższym, budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w art. 2 pkt 12 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług, to:

* budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;

* budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112);

* budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w dniu 9 sierpnia 2010 r. zawarł ze Spółką umowę na roboty budowlane, w której zobowiązał się do wybudowania budynku usługowo - mieszkalnego z podziemnym garażem. Przedmiotem umowy są usługi budowlane odnoszące się do całego budynku, sklasyfikowanego przez Wnioskodawcę w PKOB w grupowaniu 11.112. Na dzień złożenia wniosku został wybudowany stan "0" budynku. Następny etap to wybudowanie czterech kondygnacji, t.j. na parterze 1 lokal usługowy oraz 3 piętra budynku mieszkalnego (45 mieszkań, z których żadne nie przekracza 150 m ² #178;). Wnioskodawca podkreślił, że nie zawarł umowy na roboty budowlano - montażowe, których przedmiotem byłby wyodrębniony zakres, obejmujący wyłącznie wybudowanie lokali użytkowych.

Odnosząc wskazane regulacje prawne do opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż skoro przedmiotem zamówienia są roboty budowlane w zakresie budowy obiektu budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11 i umowa zawarta jest na realizację budynku jako całości, to obniżona stawka (do dnia 31 grudnia 2010 r. - 7%, zaś od dnia 1 stycznia 2011 r. - 8%) ma zastosowanie do całości tych robót, związanych również z częścią usługową (lokalem usługowym, garażami) znajdującą się w bryle budynku. Jeżeli jednak podejmowana będzie osobna robota budowlano - montażowa (na podstawie odrębnej umowy), wykonywana w lokalach użytkowych (garażach), to do tej roboty powinna mieć zastosowanie stawka podstawowa podatku od towarów i usług. Przy realizacji całego zadania inwestycyjnego w odniesieniu do budowy obiektu budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11 bez znaczenia pozostaje struktura procentowo - powierzchniowa znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i użytkowych, istotnym jest bowiem sklasyfikowanie budynku wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych do odpowiedniego grupowania. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż na etapie budowy obiektu jako całości trudno mówić o wyodrębnionych lokalach użytkowych.

Z uwagi na powołanie się przez Pana we własnym stanowisku na możliwość zastosowania w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. nieobowiązującej w tym czasie stawki podatku w wysokości 7%, stanowisko to należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przedmiot zaklasyfikowania budynku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. W związku z tym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie wskazane przez Spółkę w treści złożonego wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.