ITPP1/443-1076/08/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2008 r. (data wpływu 1 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów o charakterze reklamowym na cele związane z działalnością gospodarczą - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów o charakterze reklamowym na cele związane z działalnością gospodarczą.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest liczącym się na rynku producentem materiałów budowlanych. W celu reklamy i promocji marki firmy oraz produkowanych wyrobów przekazuje kontrahentom i pracownikom kontrahentów obsługującym sprzedaż jej wyrobów, a także potencjalnym innym klientom nieodpłatnie należące do swojego przedsiębiorstwa towary o charakterze reklamowym np. długopisy z logo firmy, koszulki polo z nadrukiem lub haftem, spodnie i kurtki robocze z nadrukiem, parasole z nadrukiem, czapki z haftem i nadrukiem, płyty DVD oraz inne drobne upominki. Z faktur dokumentujących zakup ww. wyrobów oraz usług z nimi związanych (nadruk lub haft logo firmy) Spółka odlicza podatek VAT. Powyższe działania podejmowane są w celu utrzymania pozycji na rynku, a także pozyskania nowych kontrahentów oraz zwiększenia atrakcyjności i sprzedaży oferowanych towarów, a zatem są to bezsprzecznie działania pozostające w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a wydanie ww. towarów stanowi wydanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne przekazanie towarów o charakterze reklamowym na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym czy powinno być udokumentowane poprzez wystawienie faktury wewnętrznej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne wydanie towarów na cele reklamy i promocji marki firmy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i czynność ta nie musi być dokumentowana poprzez wystawienie faktury wewnętrznej, gdyż nie stanowi to dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 i 2 ustawy. W przedstawionym stanie faktycznym towary przekazywane są na cele związane z promocją i reklamą firmy podatnika i jego wyrobów, a więc z prowadzoną przez niego działalnością, nie zaś na "cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem". W związku z powyższym nieodpłatne przekazanie towarów nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 i 2 ustawy, a zatem nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Powołano w tym miejscu orzeczenia sądów administracyjnych np. wyrok z dnia 14 lutego 2008 r. sygn. akt I SA/Rz 875/07, wyrok z dnia 8 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 233/08, wyrok z dnia 5 października 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1255/07, wyrok z dnia 20 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1268/07. Ponadto wskazano stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 13 maja 2008 r. I FSK 600/07 orzekł, iż wydawanie takich towarów jest działaniem o charakterze promocyjno-reklamowym związanym bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością. Tym samym czynność ta nie jest opodatkowana podatkiem VAT niezależnie od tego, czy rozdawane towary spełniają definicję towarów o małej wartości, czy też nie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl ust. 2 tegoż artykułu przez dostawę towarów, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

W oparciu o art. 7 ust. 3 powołanej ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Generalną zasadą jest, zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa. Od tej zasady przewidziano jednak pewne wyjątki. Art. 7 ust. 2 ustawy wskazuje bowiem czynności, które mimo braku odpłatności uważane są za zrównane z odpłatną dostawą. Do czynności takich ustawodawca zaliczył przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, pod warunkiem jednak, iż podatnikowi przysługiwało przy ich nabyciu prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego, a jednocześnie na mocy art. 7 ust. 3 wyłączył z opodatkowania czynności, które ściśle związane są z prowadzonym przedsiębiorstwem - dotyczy to drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości oraz próbek.

Ponieważ interpretacja art. 7 ust. 2 ustawy w oparciu o wykładnię wyłącznie gramatyczną może budzić pewne wątpliwości, nie można się tylko na niej opierać. Dla wyjaśnienia zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynikającego z tych norm, koniecznym jest sięgnięcie do wykładni o charakterze kompleksowym.

Przy wykładni przedmiotowych przepisów ustawy należy wziąć pod uwagę zasadę racjonalności ustawodawcy oraz interpretować przepis art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy. Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek - niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego, w przypadku nie objęcia regulacją art. 7 ust. 2 przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny. Skoro zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono - na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy - jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Gdyby przyjąć, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 powołanego artykułu podlegają wyłącznie czynności w ogóle niezwiązane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Unormowanie zawarte w omawianym art. 7 ust. 2 ustawy nawiązuje do treści art. 5 (6) obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006 r. VI Dyrektywy Rady 77/388/EEC z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych. Z regulacji tej wynika, że za dostawę towarów uważa się również wykorzystanie towarów stanowiących majątek przedsiębiorstwa dla celów prywatnych podatnika, do celów prywatnych pracowników podatnika, nieodpłatne ich zbycie oraz użycie ich do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność. Wymienione czynności tylko wówczas są uznawane za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało przy ich nabyciu całkowite lub częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego. Identyczne wnioski można wyciągnąć dokonując analizy art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (odpowiednik ww. art. 5 (6) VI Dyrektywy Rady). W rozumieniu tego przepisu wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność gospodarcza, gdy podatek od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów, z wyłączeniem prezentów o niskiej wartości i próbek.

Należy podkreślić, że przy interpretacji art. 7 ust. 2 ustawy konieczne jest odróżnienie celu czynności przekazania towarów przedsiębiorstwa od związku tej czynności z jego funkcjonowaniem. Celem bezpośrednim każdego nieodpłatnego przekazania towaru przedsiębiorstwa osobie trzeciej jest przede wszystkim zaspokojenie jej potrzeb konsumenckich (cel niezwiązany z przedsiębiorstwem - ust. 2), lecz z punktu widzenia funkcjonowania i interesu przedsiębiorstwa podatnika zaspokojenie potrzeb osoby trzeciej może być obojętne, jako w ogóle niewiążące się z jego działalnością (np. przekazanie towarów na cele osobiste podatnika, pracowników, itd.) lub też realizowane jest w związku z jego funkcjonowaniem i rozwojem działalności (np. w związku z działaniami reklamowymi i promocyjnymi, co w niniejszej sprawie miało miejsce). To właśnie wskazuje, że celu przekazania towarów przedsiębiorstwa podatnika nie można utożsamiać ze związkiem tej czynności z jego działalnością, z którą może w ogóle nie być związana lub pozostawać w związku bezpośrednim, stanowiąc realizację zadań przedsiębiorstwa.

W myśl art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca nieodpłatnie przekazuje w ramach działań promocyjnych i reklamowych różnego rodzaju towary opatrzone logo firmy (długopisy, parasole, koszulki, spodnie, kurtki, czapki, płyty DVD), przy nabyciu których dokonuje odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawca jako element stanu faktycznego wskazał, że skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. towarów. Istnienie prawa do odliczenia tego podatku w opisanej sytuacji nie było przedmiotem zapytania, nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska, zatem jego istnienie nie podlegało ocenie. Rozpatrując złożony wniosek przyjęto, że Wnioskodawca miał takie prawo.

W świetle zatem powołanych regulacji, jeśli Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu, przekazywanie towarów opisanych we wniosku - o ile nie stanowią drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, o których mowa w art. 7 ust. 4 i 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność nieodpłatnego przekazania nagród Wnioskodawca powinien udokumentować fakturą wewnętrzną, zgodnie z powołanym art. 106 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo należy stwierdzić, iż powołane wyroki sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.