ITPP1/443-1068/11/JJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2011 r. (data wpływu 2 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 31 października 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia własności nieruchomości pod budowę drogi w zamian za odszkodowanie - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 sierpnia 2011 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 31 października 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia własności nieruchomości pod budowę drogi w zamian za odszkodowanie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wojewoda zamierza wydać zezwolenie na realizację inwestycji drogowej (droga krajowa), w której zatwierdzi projekt podziału nieruchomości przedstawiony przez Gminę (Prezydenta miasta). Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych nieruchomości lub ich części wyszczególnione w ww. decyzji staną się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa (droga krajowa) z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanie się ostateczna. Powołana decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej będzie stanowić podstawę do wydania decyzji o ustaleniu wysokości odszkodowania. W decyzji orzekającej o ustaleniu odszkodowania na rzecz właściciela, tj. Gminy za przejęcie na własność Skarbu Państwa działki gruntu przeznaczonej na budowę drogi krajowej wojewoda ustali wysokość odszkodowania, przy czym z uwagi na przepisy ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, zobowiązanym do wypłaty odszkodowania będzie Prezydent miasta, który jako reprezentant Skarbu Państwa wypłaci odszkodowanie Gminie, którą również reprezentuje. Ponadto z uzupełnienia do wniosku wynika, iż nieruchomości, które mają być przejęte za odszkodowaniem w celu realizacji inwestycji drogowej są gruntami niezabudowanymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Gmina wskazuje, iż zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie każda czynność, chociaż zaklasyfikowana na podstawie art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług jako dostawa towarów, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika. Gmina cytuje art. 15 ust. 1 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz wskazuje na treść § 13 ust. 1 "pkt 11" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), z którego wynika, iż jednostki samorządu terytorialnego korzystają ze zwolnienia od podatku w zakresie czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Organy władzy publicznej oraz urzędy działają jako podatnik wtedy, gdy wykonują czynności, które nie mieszczą się w ramach ich zadań albo wykonują czynności, które wprawdzie mieszczą się w ramach ich zadań, jednak są wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina zbywając na rzecz Skarbu Państwa nieruchomość gruntową realizuje zadania własne, a zatem może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 13 ust. 1 "pkt 11" ww. rozporządzenia. Podstawą wykonania czynności przedstawionej w opisanej sytuacji są decyzje organów władzy publicznej, więc nie zachodzi warunek opodatkowania tych czynności. Jednocześnie nie dochodzi w przedstawionym przypadku do faktycznego uzyskania należności przez Gminę, gdyż środki na formalną tylko realizację odszkodowania pochodzą z budżetu realizowanego przez tę samą Gminę. Można zatem stwierdzić, że Gmina wykonując jednocześnie obowiązki powiatu przy realizacji odszkodowania na własną rzecz wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami, co pozwala na stwierdzenie, że czynności te są zwolnione od podatku od towarów i usług. Ponieważ czynności zwolnione od podatku mieszczą się w kategorii podlegającej opodatkowaniu, to na potwierdzenie ich należy wystawić fakturę VAT jednakże bez wykazywania kwoty podatku ale z powołaniem podstawy zastosowania zwolnienia od podatku tj. § 13 ust. 1 "pkt 11" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. przez towary rozumie się, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei w art. 7 ust. 1 ww. ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W świetle powołanych przepisów, w sytuacji przedstawionej we wniosku, ma miejsce dostawa towarów (gruntu) w zamian za odszkodowanie. W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.) jednostki samorządu terytorialnego korzystają ze zwolnienia od podatku w zakresie czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W przypadku wywłaszczenia nieruchomości na cele budowy lub poszerzenia dróg w roli organu władzy publicznej wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej występuje organ dokonujący wywłaszczenia. Organem tym może być wojewoda lub starosta (na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 i ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych - Dz. U. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.), dokonujący wywłaszczenia w imieniu Skarbu Państwa. Czynność wykonywana przez organy dokonujące wywłaszczenia nie stanowi dostawy towaru, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podmiotem, który realizuje dostawę jest dotychczasowy właściciel nieruchomości, czyli Wnioskodawca. Zbywając nieruchomość Wnioskodawca nie realizuje ani zadań własnych, ani zleconych, w tym przypadku dokonuje przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej prawa własności towaru w zamian za odszkodowanie. Wykonuje zatem czynność, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. wyżej ustawy, występując w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności gruntu w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zatem przeniesienie własności gruntu w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W art. 43 ustawy zawarto katalog czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Stosownie do ust. 1 pkt 9 powołanego artykułu, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku sprzedaży gruntów niezabudowanych opodatkowane są tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Z treści art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), wynika, że droga jest obiektem budowlanym - budowlą. Teren, na którym znajduje się droga jest terenem zabudowanym, natomiast teren niezabudowany przeznaczony pod drogę jest terenem budowlanym.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Szczegółowe dane, które powinny zawierać faktury stwierdzające dokonanie sprzedaży są określone w § 5 powołanego rozporządzenia.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Skarb Państwa na mocy decyzji wojewody przejmie od Gminy nieruchomość gruntową niezabudowaną na realizację inwestycji drogowej, polegającej na budowie drogi krajowej. Z tego tytułu Gmina otrzyma odszkodowanie za prawo własności nieruchomości gruntowej.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, iż przeniesienie z mocy prawa własności nieruchomości gruntowej w celu budowy drogi krajowej w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu wg stawki podstawowej. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega jednak samo odszkodowanie, lecz - stanowiące dostawę towarów w rozumieniu ww. przepisu - przeniesienie własności gruntu w zamian za wynagrodzenie, przyjmujące postać odszkodowania.

Wobec powyższego Gmina na mocy art. 106 ust. 1 ww. ustawy jest zobowiązana do udokumentowania powyższej czynności fakturą VAT, spełniającą wymogi wynikające z § 5 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.

Reasumując należy stwierdzić, że przeniesienie prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie jest czynnością zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i winna zostać udokumentowana poprzez wystawienie faktury VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.