ITPP1/443-1053/13/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy lokali apartamentowych - jest prawidłowe.

W dniu 14 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy lokali apartamentowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizuje inwestycję w postaci budowy budynku pensjonatowego z lokalami apartamentowymi - etap X realizacji zespołu zabudowy pensjonatowo-mieszkalnej i rekreacyjno-wypoczynkowej. W pozwoleniu na budowę z dnia 29 lipca 2013 r. powyższy obiekt został zaliczony do kategorii XIV- budynki zakwaterowania turystycznego i rekreacyjnego, jak: hotele, motele, pensjonaty, domy wypoczynkowe, schroniska turystyczne. Klasyfikacja budynku przedstawiona w pozwoleniu na budowę otrzymanym przez Spółkę została dokonana w oparciu o przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.

W budowanym obiekcie znajdować się będzie:

* 89 apartamentów o powierzchni łącznej -... m²,

* 20 komórek lokatorskich (pomieszczenia przynależne), o łącznej powierzchni -... m²,

* 30 garaży (pomieszczenia przynależne), o łącznej powierzchni -... m².

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku (wraz z komunikacją i pomieszczeniami technicznymi) wynosić będzie... m². Lokale apartamentowe, na gruncie ustawy o własności lokali, będą samodzielnymi lokalami o innym przeznaczeniu, tzn. będą stanowić wydzielony trwałymi ścianami w obrębie budynku zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi. Lokale te będą posiadać pełną funkcjonalność mieszkalną tzn. będą wyposażone w przyłącza wszystkich mediów, pomieszczenia sanitarne, pokoje dzienne z aneksami kuchennymi, pokoje sypialne. Każdy z lokali będzie posiadał osobny licznik prądu i osobne liczniki zimnej oraz ciepłej wody.

Opisane lokale zostaną przeznaczone na sprzedaż i będą wykorzystywane przez kupujących do celów mieszkalnych w formie pobytu stałego, pobytów wakacyjnych lub wynajmowania na rzecz osób trzecich na pobyt stały lub pobyty wakacyjne. Prawo własności lokali będzie przenoszone na podstawie umów w formie aktów notarialnych. Przy sprzedaży lokali zostaną dla nich wyodrębnione księgi wieczyste z ustanowionymi udziałami w nieruchomości wspólnej tzn. w gruncie i w częściach wspólnych budynku. Osoby zamieszkujące w tych lokalach mogą być w nich zameldowane na pobyt stały.

Ponadto w budynku będą znajdować się garaże i komórki lokatorskie, jako pomieszczenia przynależne do lokali apartamentowych, które będą przedmiotem sprzedaży wraz z lokalami apartamentowymi.

Powierzchnia każdego z apartamentów nie będzie przekraczać 150 m². Ponadto wskazać należy, że opisane ww. lokale o innym przeznaczeniu - apartamentowe wraz z pomieszczeniami przynależnymi zajmować będą przeważającą część budynku - powyżej 50% całkowitej powierzchni użytkowej budynku (...% całkowitej powierzchni użytkowej). W związku z tym udział pozostałych lokali, wynosić będzie poniżej 50% powierzchni użytkowej budynku. Przy tym inwestycja (budowa zespołu zabudowy pensjonatowo-mieszkalnej i rekreacyjno-wypoczynkowej) prowadzona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem XXX.

Dla tego terenu miejscowy plan ustala:

Zdaniem spółki budowany obiekt winien być sklasyfikowany w grupowaniu działu 11 PKOB.

Na okoliczność potwierdzenia prawidłowości dokonanego grupowania budowanego obiektu budowlanego - dział 11, według nomenklatury Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, Spółka wystąpiła z wnioskiem z... 2013 r. do Urzędu Statystycznego w Łodzi Ośrodka Klasyfikacji Nomenklatur. W odpowiedzi na ten wniosek Spółka otrzymała pismo z dnia... sierpnia 2013 r., w którym organ statystyczny poinformował, że każdy obiekt budowlany jest klasyfikowany zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu. W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje sieje w jednej pozycji PKOB, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m² powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel. Przy tym za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Przy tym do powierzchni użytkowej budynku nie zalicza się między innymi powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne, instalacji ogólnobudowlanych oraz powierzchni komunikacji. Natomiast cześć mieszkalna budynku obejmuje, oprócz pomieszczeń mieszkalnych, również pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania. W efekcie powyższego organ statystyczny stwierdził, że przedmiotowy budynek, w którym przeważająca cześć powierzchni użytkowej przeznaczona będzie na apartamenty (każdy z kuchnią i łazienką), wykorzystywane do celów mieszkalnych (mieszkania, w których nabywcy będą mogli na stałe przebywać), należy klasyfikować w grupowaniu: PKOB grupa 112 klasa 1122 - budynki o trzech i więcej mieszkaniach. Natomiast w przypadku, gdy przeważająca cześć powierzchni użytkowej budynku apartamentowego przeznaczona byłaby na lokale spełniające funkcję pensjonatu, hotelu lub podobnego budynku oferującego zakwaterowanie, to należałoby klasyfikować go w zakresie grupowania: PKOB grupa 121 klasa 1211 - budynki hoteli.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż lokali apartamentowych, stanowiących samodzielne lokale o innym przeznaczeniu, posiadających pełną funkcjonalność mieszkalną tzn. wyposażonych w przyłącza wszystkich mediów, pomieszczenia sanitarne, pokoje dzienne z aneksami kuchennymi, pokoje sypialne - w opisanym wyżej stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym - będzie mogła korzystać z obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawowe znaczenie w podatku od towarów i usług dla potrzeb określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług przy sprzedaży samodzielnych lokali o innym przeznaczeniu (apartamentowych) ma Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, określona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. W świetle otrzymanej klasyfikacji PKOB sprzedaż apartamentów stanowiących samodzielne lokale o innym przeznaczeniu, posiadających pełną funkcjonalność mieszkalną tzn. wyposażonych w przyłącza wszystkich mediów, pomieszczenia sanitarne, pokoje dzienne z aneksami kuchennymi, pokoje sypialne, w opisanym budynku korzystać będzie z obniżonej stawki VAT, w wysokości 8%. Takie stanowisko Spółki wynika z analizy przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, w związku z art. 146a, aktualnie podstawowa stawka podatku wynosi 23%. Ustawodawca dla wybranych grup towarów i usług przewidział także stawki obniżone, które aktualnie kształtują się na poziomie 8%, 5% i 0%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b - art. 41 ust. 12a ustawy.

W myśl ww. zastrzeżenia, określonego w art. 41 ust. 12b ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego nie zalicza się:

* budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

* lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Na podstawie art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z kolei przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

Jednocześnie należy wskazać, że ani ustawa o podatku od towarowi usług, ani przepisy wykonawcze wydane na postawie ustawy, czy też rozporządzenie w sprawie PKOB nie zawierają definicji samodzielnych lokali. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o własności lokali samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych ha stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przy tym przepis ten stosuje się odpowiednio do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Wskazany przepis z ustawy o własności lokali można traktować jedynie jako pomocniczy, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług nie odwołuje się wprost, w tym zakresie do innych regulacji prawnych.

Spółka podkreśla, że apartamenty, które znajdą się w budowanym budynku spełniać będą powyższe warunki. Każdy z apartamentów stanowić będzie zespół izb, wydzielonych trwałymi ścianami w obrębie budynku przeznaczonych na pobyt stały ludzi. Ponadto, będą one posiadać pełną funkcjonalność mieszkalną (tj. doprowadzone przyłącza wszystkich mediów, pomieszczenia sanitarne, aneksy kuchenne oraz pokoje). Apartamenty te będą wyodrębnione jako samodzielne nieruchomości lokalowe, będą zatem posiadać osobne księgi wieczyste z ustanowionymi dla nich udziałami w nieruchomości wspólnej, tj. w gruncie i w częściach wspólnych budynku. Tym samym, po ustanowieniu odrębnej własności, każdy z lokali stanie się na gruncie ustawy odrębnym od budynku towarem i stanowić będzie samodzielny przedmiot czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przy tym przeważająca część powierzchni użytkowej budynku (ponad 50% całkowitej powierzchni użytkowej budynku) będzie przeznaczona na apartamenty (każdy z łazienką i kuchnią), które będą przeznaczone na cele mieszkalne, tj. będą pełniły funkcje mieszkań, w których nabywcy będą mogli na stałe przebywać, co oznacza, że przedmiotowy obiekt powinien być klasyfikowany jako budynek mieszkalny (dział 11 PKOB).

W konsekwencji, wobec spełniania warunków do uznania budowanego obiektu za budynek sklasyfikowany w PKOB w grupie 112 oraz warunków do uznania apartamentów, za lokale wykorzystywane na cele mieszkalne, sprzedaż wyżej wymienionych lokali jako części takich budynków powinna korzystać ze stawki 8% podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, iż klasyfikacja samych budynków ma znaczenie wtórne w zakresie określenia właściwej stawki podatku od towarowi usług dla sprzedaży przedmiotowych apartamentów. Na gruncie przytoczonych regulacji uprawniony wydaje się pogląd, iż ustawodawca zrównał podatkowe traktowanie dostawy lokali w zakresie stawki podatku VAT, zarówno tych stanowiących część budynku mieszkalnego sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11 (niebędących lokalami użytkowymi), jaki tych lokali o charakterze mieszkalnym, będących częścią budynku niemieszkalnego sklasyfikowanego w dziale 12 PKOB. W tym kontekście, charakter budynku, w którym znajduje się lokal o charakterze mieszkalnym nie ma podstawowego znaczenia dla możliwości zastosowania obniżonej stawki 8% przy sprzedaży apartamentów. Zatem zdaniem Spółki w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przy sprzedaży apartamentów, stanowiących samodzielne lokale o innym przeznaczeniu i wykorzystywanych do celów mieszkalnych będzie można stosować preferencyjną stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Na potwierdzenie własnego stanowiska Spółka wskazał interpretacje indywidualne dotyczących podobnych zdarzeń tj. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 czerwca 2010 r. (nr IBPP2/443-223/10/ASz) oraz interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 czerwca 2009 r. (nr ITPP1/443-354/09/AJ), z dnia 27 stycznia 2010 r. (nr ITPP1/443-1064/09/KM), z dnia 14 września 2011 r. (nr ITPP1/443-863/11/AP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.