ITPP1/443-101B/08/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2007 r. (data wpływu 31 stycznia 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 lutego 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych z budową i wykończeniem hali będącej wspólną inwestycją gmin - jest prawidłowe.

W dniu 31 stycznia 2008 r. został złożony wniosek uzupełniony pismem z dnia 21 lutego 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych z budową i wykończeniem hali jako wspólnej inwestycji gmin.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina S. oraz Gmina G. są właścicielami gruntów, na których prowadzona jest inwestycja budowlana obejmująca budowę hali widowiskowo-sportowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Po jej zakończeniu obie gminy jako właściciele gruntu, na którym zostanie wzniesiona hala, staną się współwłaścicielami tego obiektu. Na podstawie zawartego porozumienia międzygminnego z dnia 20 maja 2005 r. oraz umowy szczegółowej z dnia 25 maja 2005 r. Gmina S. działa jako lider, na którego wystawiane są wszystkie faktury za prace budowlane. Finansowanie budowy hali dokonywane będzie ze środków własnych gminy S. oraz "dotacji" udzielonych przez gminę G. i innych dotacji otrzymanych z Unii Europejskiej (z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego) oraz MENiS. Środki pieniężne, zwane przez Wnioskodawcę dotacją udzielaną przez G., przyznawane są na podstawie zawartego porozumienia międzygminnego i są wyrazem partycypacji w kosztach finansowania inwestycji.

W ocenie Wnioskodawcy ustawową podstawą rozliczeń między miastami w formie dotacji jest art. 46 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, zgodnie z którym "jednostka samorządu terytorialnego realizująca zadania z zakresu działania innych jednostek samorządu terytorialnego, na mocy porozumień zawartych z tymi jednostkami, otrzymuje od tych jednostek dotacje celowe w kwocie wynikającej z zawartego porozumienia, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej". Wysokość "dotacji" otrzymanych z gminy G. ustalona będzie na poziomie 50% kosztów netto, tj. gmina ta pokryje 50% całkowitych kosztów budowy hali, pomniejszonych o otrzymane dotacje (inne niż należne od "G.") oraz zwrócony do gminy S. podatek VAT, o którego zwrot w całości (nadwyżki podatku naliczonego wynikającego z faktur z tytułu budowy hali) występować będzie Wnioskodawca w trybie art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto wskazano, iż możliwe jest także pozyskanie części funduszy z czynszu z tytułu oddania hali do używania spółce należącej w 100% do obu miast, na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej ze spółką przez gminy S. i G. (występujące jako współwłaściciele hali). Faktury z tytułu oddania hali do używania Spółce wystawią gminy S. i G. (po 50%). Spółka pokryje z góry czynsz za wieloletni okres (np. 30 lat) sfinansowany z kredytu bankowego i eksploatować będzie halę zgodnie z przeznaczeniem.

W celu zarządzania halą zostanie zawarta umowa z podmiotem trzecim - operatorem posiadającym doświadczenie w zarządzaniu tego typu inwestycjami. Umowa z operatorem może zostać zawarta na wcześniejszym etapie, przez oddaniem hali do używania. W takiej sytuacji umowa zostanie zawarta przez miasta, a następnie scedowana na spółkę. Miasta te nie wykluczają, iż jeżeli dochody z eksploatacji hali nie wystarczą na obsługę kredytu bankowego, dofinansowywać będą spółkę przez podwyższenie kapitału zakładowego.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 21 lutego 2008 r. wskazano, że decyzja o pozwoleniu na budowę wystawiona została na Gminę S. i Gminę G. Obydwa miasta są współwłaścicielami po #189; gruntu, na którym budowana jest hala, a Prezydent G. złożył oświadczenie o posiadanym tytule prawnym do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Jednostka oświadcza, że od początku prowadzenia inwestycji miasto G. jest współwłaścicielem budowanej hali z racji bycia współwłaścicielem gruntu, na którym jest ona budowana (art. 48 kodeksu cywilnego) i nie przewiduje się żadnych dodatkowych czynności prawnych i faktycznych w tym zakresie.

Wskazano, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gmin należą sprawy m.in. kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Natomiast na podstawie art. 74 ust. 1 ww. ustawy gminy G. i S. zawarły porozumienie międzygminne, na mocy którego gminie S. zostało powierzone wykonanie wspólnego zadania publicznego obu gmin, polegającego na budowie wielofunkcyjnej hali widowiskowo-sportowej na granicy miast. Wspólna realizacja budowy hali jako obiektu sportowego przez Miasto S. wynika właśnie z zawartego porozumienia. Natomiast sama budowa prowadzana jest przez podmiot, któremu powierzono realizację wspólnego zadania publicznego tj. przez miasto S. na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o roboty budowlane) zawartych z poszczególnymi wykonawcami robót.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy gmina będąca liderem porozumienia międzygminnego (S.) posiadać będzie prawo do odliczenia (lub zwrotu) podatku VAT naliczonego w związku z budową i wykończeniem hali.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ S. wykorzysta halę na potrzeby tylko i wyłącznie związane ze sprzedażą opodatkowaną, to będzie posiadać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu budowy i wykończenia hali zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. W przypadku nadwyżki podatku naliczonego nad należnym S. posiadać będzie prawo bądź do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy bądź do zwrotu różnicy zgodnie z art. 87 ust. 1. Ponieważ dochody S. z oddania hali do użytkowania są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zatem koszty poniesione w związku z budową i wykończeniem hali nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodu S. Wyłączenie to mieć będzie bezpośredni związek ze zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych, a zatem zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT brak zaliczenia tychże kosztów do kosztów uzyskania przychodu nie wykluczy prawa S. do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak wynika z powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych inwestycji, inwestycje te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezpośredni. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.). gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy - na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym - należy m.in. zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnot. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy: gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca, na mocy zawartego z Gminą G. porozumienia międzygminnego z dnia 20 maja 2005 r. oraz umowy szczegółowej z dnia 25 maja 2005 r., stał się liderem wspólnego zadania publicznego obu podmiotów, polegającego na budowie wielofunkcyjnej hali widowiskowo-sportowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a Gmina ta zobowiązała się do partycypowania w kosztach związanych z realizacją zadania na jej majątku. Po zakończeniu inwestycji gminy te, które są także właścicielami gruntu, na którym wznoszona jest budowla, stają się współwłaścicielami nowo-powstałej inwestycji. Finansowanie budowy dokonywane jest ze środków własnych gmin, jak również z dotacji otrzymanych z Unii Europejskiej i ministerstwa sportu. Budowa taka zostaje następnie wydzierżawiana spółce stanowiącej w 100% własność gmin. Realizacja inwestycji dokumentowana jest fakturami VAT wystawionymi przez wykonawców na Wnioskodawcę czyli lidera. Dotyczyło to również sytuacji, gdy roboty te realizowane były na majątku Gminy G.

Najważniejszym warunkiem odliczeń od ponoszonych przez podatnika VAT jakichkolwiek nakładów inwestycyjnych jest to, by powstająca inwestycja została wykorzystana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W tym miejscu należy wskazać, iż realizacja danej inwestycji polegającej na budowie hali widowiskowo-sportowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą oddanej przez obie gminy w dzierżawę spółce, będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, tj. ze świadczeniem usług dzierżawy podlegających co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem. Inwestycja ta bowiem zostanie przekazana na podstawie umowy cywilno-prawnej (umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze) do eksploatacji podmiotowi, który wykorzystuje ją do prowadzenia odpłatnej działalności związanej z zarządzaniem halą zgodnie z jej przeznaczeniem. Tytułem ww. dzierżawy Wnioskodawca pobierać będzie czynsz dzierżawny podlegający opodatkowaniu. Jeśli zatem inwestycja będzie służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych to przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w nakładach inwestycyjnych związanych z jej realizacją.

Ponadto należy tu podkreślić, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany w pierwszej kolejności do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dopiero jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z ww. dwoma rodzajami czynnościami, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Tak literalnie i wprost wynika z art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, jeśli podatnik VAT jest w stanie odrębnie określić, czyli wyodrębnić kwoty podatku naliczonego związane z czynnościami, w stosunku do których przysługuje jej pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, czyli z realizowaną inwestycją, to nie ma konieczności liczenia rocznej proporcji obrotu i w związku z tym częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT.

Ponadto należy tu podkreślić, iż jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym podatnik otrzymał fakturę lub w następnym okresie rozliczeniowym, a najpóźniej w momencie nabycia prawa do rozporządzania towarem lub w chwili wykonania usługi, podatnik - nabywca nie wykonywał żadnych czynności opodatkowanych, kwotę podatku naliczonego za ten okres przenosi się do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy. W przypadku bowiem braku jakichkolwiek czynności opodatkowanych, żądanie zwrotu podatku VAT bezpośrednio na rachunek bankowy jest w chwili obecnej niemożliwe i zagrożone sankcjami VAT.

Z uwagi na fakt, iż (jak stwierdzono w interpretacji indywidualnej znak ITPP1/443-101A/08/KM), Wnioskodawca - w części dotyczącej inwestycji realizowanej na rzecz innej gminy - działał w przedmiotowej sprawie w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu, tj. Gminy G., to koszty usług, gdzie odbiorcą jest inny podmiot (w niniejszej sprawie Gmina G.) niż podmiot obciążony (Wnioskodawca) przez świadczącego usługę (czyli wykonawców), powinny zostać przeniesione przez Wnioskodawcę na faktycznego odbiorcę (Gminę G.).

Zatem, przy spełnieniu powyższych warunków, roboty budowlane winny być przedmiotem odsprzedaży dla Gminy G. w takiej części, w jakiej faktycznie dotyczą danej gminy, przy zastosowaniu tej samej stawki co stawka, według której usługi zostały opodatkowane przez usługodawcę faktycznie świadczącego tę usługę. Wnioskodawca wystąpił zatem w charakterze zarówno otrzymującego usługę (od wykonawców), jak i wyświadczającego usługę (na rzecz Gminy G.).

Nadmienia się, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy obowiązani są wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży. W przypadku, o którym mowa wyżej podatnik wystawia fakturę zwaną refakturą.

W związku z powyższym na mocy art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez wykonawców dokumentujących zakup robót remontowych i prac budowlano-montażowych, jednocześnie na mocy art. 103 ust. 1 ww. ustawy będzie zobowiązany - jako świadczący usługę - do odprowadzenia podatku należnego od tych transakcji.

W świetle powyższego Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wykonanie robót remontowych i prac budowlano-montażowych związanych z realizacją zadania publicznego wykonywanego na majątku Gminy G.

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca, będący liderem porozumienia międzygminnego ponosi jako właściciel w określonej części wydatki na tę inwestycję, która zostanie wykorzystana w celu odpłatnej dzierżawy opodatkowanej stawką 22% oraz refakturuje pozostałą cześć nakładów inwestycyjnych, naliczając 22% podatek VAT, to zarówno od swojej części realizowanej inwestycji, jak i pozostałej części kosztów inwestycyjnych refakturowanych na inną gminę, wystąpi związek z działalnością opodatkowaną, dający pełne prawo do odliczeń podatku naliczonego od tej inwestycji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.