ITPP1/443-100/08/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2008 r. (data wpływu 31 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przy planowanym zakupie samochodu osobowego oraz paliwa na zasadach obowiązujących przed dniem 1 maja 2004 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 stycznia 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przy planowanym zakupie samochodu osobowego oraz paliwa na zasadach obowiązujących przed dniem 1 maja 2004 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w niedalekiej przyszłości zamierza dokonać zakupu środka trwałego w postaci samochodu osobowego marki Audi, o poj. 2967 cm ^3, o wadze własnej 1.805 kg, na potrzeby swojej działalności. Z chwilą zakupu Spółka planuje dokonać odliczenia VAT zarówno od samochodu, jak i dokonywać odliczeń od nabywanego w przyszłości paliwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie miała prawo do odliczania podatku VAT przy planowanym zakupie samochodu osobowego oraz paliwa na zasadach obowiązujących przed dniem 1 maja 2004 r....

Zdaniem Wnioskodawcy polscy podatnicy są uprawnieni do dokonywania odliczeń w podatku od towarów i usług w zakresie wynikającym ze stanu prawnego obowiązującego przed przystąpieniem Polski do UE. Prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego, przed przystąpieniem Polski do UE, przysługiwało nabywcom, którzy kupili na firmę samochód osobowy wyposażony w tzw. kratkę i którego dopuszczalna ładowność przekraczała 500 kg. Po przystąpieniu w maju 2004 r. do UE Polska dwukrotnie zmieniała przepisy w tym zakresie. Po pierwsze kryteria zmienił tzw. wzór Lisaka, którego karkołomne wyliczenie nie tylko ograniczyło prawo do odliczenia podatku naliczonego przy kupnie samochodów na firmę, ale i pozbawiło prawa do odpisywania wydatków na paliwo od pojazdów, które nie spełniały nowych kryteriów. W sierpniu 2005 r. przepisy zmieniono po raz drugi. Nastąpiło dalsze ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego przy kupnie paliwa, choć samochód spełniał wcześniejsze kryteria uprawniające do ich odliczenia. Komisja Europejska, zgodnie z art. 17 VI Dyrektywy dotyczącej podatku VAT (obecnie art. 176 Dyrektywy nr 112) uznała, że Polska naruszyła tym samym przepisy wspólnotowe, gdyż państwo przystępujące do Wspólnoty może zachować tylko te ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed datą akcesji. Skoro więc w maju 2004 r. Polska zrezygnowała z ograniczeń w wypadku samochodu z kratką, to nie powinna wprowadzać kolejnych ograniczeń. O tym, że nasze przepisy naruszają w tym zakresie prawo unijne wskazują też wyroki polskich sądów administracyjnych stwierdzające tę niezgodność (wyrok WSA z dnia 4 lipca 2007 r. - sygn. akt I SA/Wr 1852/06) - po dacie wejścia w życie VI Dyrektywy państwo członkowskie nie ma możliwości ograniczyć zakresu prawa do odliczenia. Zatem celem przepisu art. 17 VI Dyrektywy jest zezwolenie państwom członkowskim do czasu stworzenia przez Radę wspólnotowego systemu wyłączeń prawa do odliczenia VAT, utrzymania w mocy wszelkich zasad prawa krajowego wyłączających prawo do odliczenia, które były rzeczywiście stosowane przez władze na dzień wejścia w życie VI Dyrektywy. Polska była uprawniona do określenia sytuacji, w których prawo do odliczenia nie przysługuje. Niemniej jednak uprawnienie to dotyczyło tylko przepisów obowiązujących przed dniem wejścia w życie VI Dyrektywy, zaś ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT w dniu przystąpienia do UE, jak też po przystąpieniu do UE należy uznać za naruszenie art. 17 Dyrektywy. W związku z tym, że przepisy art. 17 VI Dyrektywy są wystarczająco precyzyjne i bezwarunkowe, a ich stosowanie nie jest uzależnione od dalszych działań ze strony organów wspólnotowych lub organów państw członkowskich, polscy podatnicy, którym w wyniku zmiany tych przepisów ograniczono prawo do odliczenia podatku VAT, są zdaniem podatnika uprawnieni w zakresie wynikającym ze stanu prawnego przed przystąpieniem Polski do UE. Skoro art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy daje państwom członkowskim możliwość zachowania ograniczeń rzeczywiście stosowanych, to należy stwierdzić, że takim rzeczywiście stosowanym ograniczeniem była norma zawarta w art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług, ograniczająca prawo do odliczenia w odniesieniu do nabywanych przez podatnika paliw do samochodów lub innych o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Wejście w życie z dniem 1 maja 2004 r. przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) powoduje konieczność respektowania od tego dnia wszystkich jej postanowień, chyba, że w stosunku do danego zagadnienia zostały określone przepisy przejściowe. Z uwagi na brak przepisów przejściowych dotyczących nabycia samochodów oraz paliw do tych samochodów (zawarto tylko przepisy przejściowe dotyczące samochodów będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu), ograniczenie określone zarówno w art. 86 ust. 3 i 4 oraz w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług odnosi się do ściśle określonych pojazdów samochodowych. Zatem od dnia 1 maja 2004 r. obowiązują nowe zasady w zakresie odliczania podatku naliczonego z tytułu zakupu pojazdów samochodowych, jak i paliw do ich napędu.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r., w przypadku nabycia samochodów, osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ = 357 kg + n × 68 kg

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza liczbę miejsc (siedzeń), łącznie z miejscem dla kierowcy

* kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5000 zł.

Zmiany, które weszły w życie z dniem 22 sierpnia 2005 r. i obowiązują obecnie, dotyczące nabycia samochodów zostały zawarte w art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Z przepisu tego wynika, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze nie więcej jednak niż 6.000 zł, z wyłączeniem pewnych kategorii pojazdów określonych przez ust. 4 tego artykułu. Jak wynika z art. 88 ust. 1 pkt 3, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Jeżeli zatem Spółka dokona nabycia samochodu osobowego o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, który nie będzie spełniał wymagań określonych w art. 86 ust. 4 - prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu pojazdów w pełnej wysokości, jak i paliw do tych pojazdów nie przysługuje.

Mając na uwadze cytowane powyżej przepisy należy zauważyć, iż zarówno stan prawny obowiązujący od 1 maja 2004 r., jak i od dnia 22 sierpnia 2005 r., nie przewiduje żadnych wyjątków w stosowaniu przepisu art. 86 ust. 3 oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Do ustawodawcy należy kształtowanie systemu podatkowego. Ustawodawca ma prawo określać, jaki dokument służy ustaleniu, czy dany pojazd spełnia ustawowy warunek skorzystania z odliczenia w pełnej wysokości. Oznacza to, że o kwestii, czy dany samochód jest samochodem ciężarowym i podatnik ma prawo do skorzystania z odliczenia decydują tylko i wyłącznie cytowane powyżej przepisy. Tym samym, jeżeli Spółka zamierza nabyć samochód osobowy oraz paliwo do napędu tego samochodu, nie przysługuje jej prawo do dokonywania odliczeń na zasadach obowiązujących przed dniem przystąpienia Polski do UE.

Prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu zarówno pojazdów samochodowych, jak i paliwa uzależnione jest bowiem wyłącznie od spełnienia określonych wymogów wynikających z przepisów w zakresie podatku od towarów i usług, obowiązujących w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano zakupu.

Odnosząc się do kwestii naruszenia przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy z ustawą o VAT zauważa się, iż podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a wcześniej VI Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku. Zgodnie z art. 17 (6) VI Dyrektywy oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw. Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Unii Europejskiej stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie wejścia w życie VI Dyrektywy. W przypadku Polski VI Dyrektywa Rady weszła w życie w dniu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, tj. 1 maja 2004 r. Przepisy wdrażające VI Dyrektywę Rady w związku z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej zostały wprowadzone ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), która weszła w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia, tj. w dniu 20 kwietnia 2004 r., z tym, że przepisy m.in. art. 86-89 stosowane są od dnia 1 maja 2004 r. Zatem przepisy w zakresie odliczania podatku od towarów i usług przy nabyciu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, a także paliw do ich napędu (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 11 marca 2004 r.) obowiązywały w dniu wejścia w życie przepisów VI Dyrektywy Rady w Polsce.

Reasumując, Spółce nie przysługuje prawo do dokonywania odliczeń podatku naliczonego przy zakupie pojazdów samochodowych oraz paliwa do ich napędu na zasadach obowiązujących przed dniem 1 maja 2004 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.