ITPB4/4511-75/16/AW - Określenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości przed upływem pięcioletniego okresu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2016 r. (data wpływu 22 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości przed upływem pięcioletniego okresu - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony 19 kwietnia 2016 r. o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości przed upływem pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do ich nabycia.

We wniosku tym, po uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca sprzedał nieruchomość stanowiącą zabudowaną działkę gruntu nr X/Y o obszarze A ha, którą nabył w 2014 r. Odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat od daty nabycia. Z aktu sprzedaży Repertorium A nr ZZZZ wynika, że Wnioskodawca zbył nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym, murowanym jednorodzinnym o powierzchni B m.kw. za kwotę C zł. Zgodnie z § 9 przywołanego Repertorium koszty sporządzenia aktu ponieśli kupujący. Podatnik poniósł koszt nabycia (zgodnie z zapisem w § 10 umowy darowizny - akt notarialny MMM w wysokości D zł. Brak udokumentowanych dowodów świadczących o poniesieniu przez sprzedającego nakładów na nieruchomość w okresie jej posiadania.

Wnioskodawca pożyczył na inwestycję swojej córce środki pieniężne w wysokości E zł, uzyskane z podziału majątku wspólnego z żoną po ustaniu ich małżeństwa. W związku z faktem, że inwestycja córki nie przyniosła oczekiwanych rezultatów, jako "rekompensatę za stratę środków finansowych" córka w dniu 11 stycznia 2013 r. podarowała Wnioskodawcy ww. nieruchomość położoną w T ustanawiając na niej dożywotnią służebność. Wyrokiem sądu z dnia 9 maja 2013 r., syg. akt: G na rozprawie z powództwa H przeciwko K sąd uznał ww. czynność prawną za bezskuteczną. Strony zawarły ugodę (sygn. akt: I C AB/CD), w której zgodnie ustaliły, że czynność prawna w stosunku do powoda H. jest bezskuteczna w zakresie przysługującej mu wobec K wierzytelności w sumie L zł wraz z odsetkami. Ostatecznie dnia 22 sierpnia 2014 r. doszło do sprzedaży wyżej wspomnianej nieruchomości. Zgodnie z zapisem w § 4 aktu notarialnego nr PPPP kwotę ustaloną za cenę sprzedaży rozdysponowano w następujący sposób: R zł - przelano na kredyt w XXX, W zł - przelano na rachunek H, jako wykonanie obowiązku spłaty zobowiązań zabezpieczonych hipoteką (zgodnie z zawartą ugodą), natomiast Q zł przekazano na rachunek Wnioskodawcy.

W związku z powyższym Wnioskodawca ze sprzedaży uzyskał kwotę V zł, która fizycznie stanowiła jego przychód (nie pokrywając jednocześnie całości uprzednio pożyczonej córce kwoty). Wnioskodawca wskazuje, iż wydatkowanie (bądź też opodatkowanie) całej kwoty wskazanej jako cena sprzedaży jest niemożliwa, gdyż jako sprzedający fizycznie tymi środkami nie dysponował - o czym świadczy zapis w ugodzie sądowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zbycie nieruchomości nabytej w darowiźnie w części uznanej przez sąd za "czynność prawnie bezskuteczną".

Zdaniem Wnioskodawcy wartością podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia nieruchomości nie będzie wysokość darowizny w części uznanej przez sąd za "czynność prawnie bezskuteczną".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi przychód, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że umową z dnia 11 stycznia 2013 r. Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od córki nieruchomość położoną w T. W związku z tym, pięcioletni termin, określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczący sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze darowizny w 2013 r., upływał w dniu 31 grudnia 2018 r.

Z treści wniosku wynika, że wyrokiem Sąd Okręgowy uznał ww. czynność prawną za bezskuteczną w stosunku do powoda H w zakresie przysługującej mu wobec K wierzytelności. Ostatecznie dnia 22 sierpnia 2014 r. doszło do sprzedaży ww. nieruchomości.

Zgodnie z art. 527 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), gdy wskutek czynności prawnej dłużnika dokonanej z pokrzywdzeniem wierzycieli osoba trzecia uzyskała korzyść majątkową, każdy z wierzycieli może żądać uznania tej czynności za bezskuteczną w stosunku do niego, jeżeli dłużnik działał ze świadomością pokrzywdzenia wierzycieli, a osoba trzecia o tym wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć. Czynność prawna dłużnika jest dokonana z pokrzywdzeniem wierzycieli, jeżeli wskutek tej czynności dłużnik stał się niewypłacalny albo stał się niewypłacalny w wyższym stopniu, niż był przed dokonaniem czynności (art. 527 § 2 k.c.).

Tzw. "skarga pauliańska" stanowi wyjątek od zasady prawa zobowiązaniowego, że stosunek obligacyjny powstaje pomiędzy jego stronami, gdyż uwzględnienie skargi pauliańskiej powoduje, że wierzyciel będzie mógł dochodzić swoich roszczeń nie bezpośrednio od dłużnika, a od osoby trzeciej - z którą dłużnik dokonał czynności krzywdzącej dla wierzyciela, a czynność prawna dłużnika utraci moc w stosunku do wierzyciela występującego ze skargą pauliańską.

Podkreślić należy, że skutki prawne umowy darowizny zostały uchylone tylko wobec Wierzyciela, ale nie innych podmiotów. Jednocześnie Wnioskodawca w dniu 22 sierpnia 2014 r., jako właściciel, zbył nieruchomość.

Mając na uwadze przywołany wyżej przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę w 2014 r. nieruchomości, nabytej drodze darowizny w 2013 r. stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, gdyż sprzedaż tej nieruchomości miała miejsce przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny wskazuje, co może być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze darowizny. Niewątpliwie spłata zadłużenia darczyńcy - na skutek otrzymania darowizny - jest osobistym zobowiązaniem Wnioskodawcy z racji bycia obdarowanym, jednakże spłata tego zadłużenia nie stanowi udokumentowanego nakładu zwiększającego wartość darowanej nieruchomości, a przywołany przepis nie daje możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innego rodzaju wydatków niż w nim wymienione. W konsekwencji, wydatku z tytułu spłaty przez Wnioskodawcę zadłużenia nieruchomości, nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży tej nieruchomości przez Obdarowanego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy, nie można uznać, że podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych stanowi przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, po odliczeniu kwoty spłaconego zadłużenia względem wierzyciela darczyńcy, który złożył skargę pauliańską. Spłata takiego zadłużenia w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztów uzyskania przychodu, zawartych w art. 22 ust. 6d ustawy, wobec czego koszty spłaty nie będą mieć wpływu na wysokość dochodu uzyskanego ze sprzedaży przez Wnioskodawcę nieruchomości. Spłata zadłużenia wobec wierzyciela darczyńcy jest osobistym zobowiązaniem Wnioskodawcy, z racji bycia obdarowanym i nie wpływa na ciążące na Wnioskodawcy obowiązki podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.