ITPB4/4511-163/16/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2016 r. (data wpływu 17 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lutego 2016 r. został złożony wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nabył aktem notarialnym z dnia 24 września 2004 r., sporządzonym przez notariusza (Rep. A numer...) prawo własności działek niezabudowanych, oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki o numerach: 24, 25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35 oraz 36 o łącznej powierzchni 3,0980 ha, położonych w miejscowości P, w gminie P. Wnioskodawca nabył ww. działki gruntu do majątku wspólnego za środki pochodzące z majątku dorobkowego. Następnie nastąpiło scalenie nabytych przez Wnioskodawcę działek, w wyniku którego powstała działka numer 5. Projekt podziału działki 5 na 27 działek o numerach od 5/1 do 5/27 został zatwierdzony decyzją z dnia 1 lutego 2010 r. Powierzchnie nowopowstałych działek wynosiły od 0,0376 ha do 0,1427 ha. Scalenie i podział działki 5 wiązało się jedynie ze zmianą powierzchni działek i numerów ewidencyjnych. Nie nastąpiła zmiana w zakresie prawa własności. Wszystkie działki są do dnia dzisiejszego niezabudowane. Działki o numerach 5/6, 5/14, 5/19, 5/20 stanowią drogi wewnętrzne.

Wszystkie działki zostały uzbrojone w sieć kanalizacyjno-wodociągową. Protokół odbioru sieci obejmujący uzbrojenie wszystkich działek podpisano w dniu 10 grudnia 2012 r. W dniu 10 lutego 2015 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży pierwszej z działek, tj. działki niezabudowanej oznaczonej numerem 5/1 o powierzchni 0,1101 ha oraz udziały w działkach stanowiących drogę wewnętrzną, tj. 1/23 części w działce oznaczonej numerem 5/20 i 1/9 części w działce gruntu oznaczonej numerem 5/6. Dla działki 5 został wydana decyzja o warunkach zabudowy. W ewidencji gruntów działki powstałe w wyniku podziału działki numer 5 oznaczone są jako grunty orne. Działki nigdy nie były wykorzystywane do działalności rolniczej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedaż dokonana w dniu 10 lutego 2015 r. nie została dokonana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż działki numer 5/1 i udziałów w działkach 5/19 i 5/20 nastąpiła z majątku wspólnego, objętego wspólnością majątkową małżeńską. Sprzedaż kolejnej działki Wnioskodawca planuje na kwiecień 2016 rok. Nie jest natomiast w stanie podać terminu sprzedaży pozostałych działek (powstałych w wyniku podziału działki 5). Wnioskodawca umieścił ogłoszenie o sprzedaży działek na portalu internetowym. Nie podejmuje działań stymulujących dalszą sprzedaż, poza zamieszczeniem ogłoszenia nie podejmuje innych działań, nie organizuje sprzedaży pozostałych działek. Nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Liczy się natomiast, że o ile znajdą się nabywcy to będzie dokonywał sprzedaży pozostałych działek, w nieznanym Wnioskodawcy terminie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wyżej opisanym stanem faktycznym - sprzedażą działki numer 5/1 oraz udziałów w działkach 5/19 i 5/20 oraz zdarzeniem przyszłym, polegającym na sprzedaży pozostałych działek powstałych w wyniku podziału działki numer 5 powstanie przychód w podatku od osób fizycznych na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Czy sprzedaż działki numer 5/1 oraz dalszych działek mieści się w pojęciu pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku osobowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż działki 5/1 wraz z udziałami w działkach o numerach 5/19 i 5/20, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nadto dokonywanie sprzedaży pozostałych działek nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 art. 10 ustawy:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wnioskodawca wskazuje, że zarówno w przedstawionym stanie faktycznym jak i w zdarzeniu przyszłym nabycie własności działek nastąpiło w 2004 r. do majątku wspólnego za środki pochodzące z majątku dorobkowego Wnioskodawcy i jego żony. Zatem sprzedaż działki 5/1 oraz udziałów w działkach 5/19 i 5/20 nastąpiła po upływie 5 lat od ich nabycia. Nadto w przyszłości sprzedaż pozostałych działek również nastąpi po upływie 5 lat od ich nabycia. Dla upływu 5 lat od dnia nabycia działek nie ma znaczenia dokonane scalenie i następnie podział działek, gdyż nie nastąpiła zmiana w zakresie prawa własności. W ocenie Wnioskodawcy zarówno sprzedaż dokonana w 2015 r. jak i sprzedaż pozostałych działek nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej. Z treści art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

* prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 usL 1 pkt 1,2 i 4-9.

Z definicji działalności gospodarczej wynika, że działalność ta musi mieć charakter zawodowy, na co składa się jej cel zarobkowy, wykonywanie we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły. O ile dwie pierwsze przesłanki w wyniku dokonywanych sprzedaży zaistnieją, tj. ze względu na odpłatny charakter umowy sprzedaży czynności będą miały charakter zarobkowy oraz będą wykonywane we własnym imieniu, to nie zaistnieją pozostałe przesłanki składające się na definicję wykonywania działalności gospodarczej, czyli działalności wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Zdaniem Wnioskodawcy podział działek a następnie ich uzbrojenie w sieć kanalizacyjno-wodociągową nie świadczy jeszcze o zorganizowanym sposobie sprzedaży, a jedynie o formie zarządzania majątkiem prywatnym. Wnioskodawca nie organizował sprzedaży pierwszej z działek, ani nie będzie organizował sprzedaży pozostałych działek - poza umieszczonym ogłoszeniem o sprzedaży. Wnioskodawca nie tworzy specjalnych warunków lokalowych, nie zatrudnia w tym celu pracowników. Samo umieszczenie ogłoszenia o sprzedaży nie świadczy o organizowaniu sprzedaży, gdyż w dzisiejszej rzeczywistości osoby fizyczne, wyzbywające się majątków prywatnych również zamieszczają ogłoszenia o sprzedaży składników majątkowych. Wnioskodawca nie będzie dokonywał sprzedaży w sposób zorganizowany i ciągły. Wnioskodawca nie zamierza nabywać innych nieruchomości i dokonywać ich sprzedaży. Nie może być mowy również o ciągłości dokonywanych czynności, biorąc pod uwagę, ze Wnioskodawca nabył działki (przed scaleniem i ponownym podziałem) w 2004 r., a pierwsza działka została zbyta dopiero w lutym 2015 r. Ciągłość wykonywania czynności oznacza stałe wykonywanie pewnych działań lub zamiar ich wykonywania, szereg czynności podejmowanych wielokrotnie. Wnioskodawca nie wykazuje żadnej aktywności w celu zbycia działek, poza zamieszczonym ogłoszeniem o sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż działki numer 5/1 wraz z udziałem w działkach numer 5/19 i 5/20 (po upływie 5 lat od ich nabycia) oraz sprzedaż pozostałych działek (również po upływie 5 lat od ich nabycia) nie stanowią sprzedaży dokonywanej w ramach działalności gospodarczej. Wobec powyższego ani sprzedaż dokonana w 2015 r., ani przyszłe, odpłatne zbycie pozostałych działek nie spowoduje powstania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nadto, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż majątku wspólnego, objętego wspólnością majątkową małżeńską, nawet dokonywana wielokrotnie nie mieści się w pojęciu pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Stosownie jednak do treści art. 5a pkt 6 ww. ustawy za pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się działalność zarobkową:

* prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ww. przepisie opiera się na trzech przesłankach:

Zarobkowy cel działalności oznacza, że jest ona prowadzona w celu uzyskania zysku (zarobku) i jest nakierowana na zaspokajanie cudzych potrzeb. Oczywiście nie zawsze można utożsamiać zarobkowego charakteru działalności gospodarczej z faktycznym osiąganiem dochodów z tej działalności, albowiem działalność gospodarcza często związana jest z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Czym innym jest bowiem motyw zysku, a czym innym efekt osiągnięcia zysku. Z kolei element ciągłości świadczy o względnie stałym zamiarze wykonywania działalności gospodarczej, co nie wyklucza możliwości prowadzenia jej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu. Ustawodawcy chodzi o wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Powinna to być działalność stała, planowa (celowa), przy czym obojętne jest, czy plan obejmuje dłuższy czy krótszy okres.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że zarówno dokonana jak i planowana sprzedaż działek nastąpiła (nastąpi) w wykonaniu pozarolniczej działalności gospodarczej. W 2004 r. nabył Pan 13 działek o łącznej powierzchni 3,0980 ha. Następnie nastąpiło scalenie działek, w wyniku którego powstała działka numer 5. Projekt podziału działki 5 na 27 działek o numerach od 5/1 do 5/27 został zatwierdzony decyzją z dnia 1 lutego 2010 r. Działki o numerach 5/6, 5/14, 5/19, 5/20 stanowią drogi wewnętrzne. Wszystkie działki zostały uzbrojone w sieć kanalizacyjno-wodociągową. Protokół odbioru sieci obejmujący uzbrojenie wszystkich działek podpisano w dniu 10 grudnia 2012 r. Dla działki 5 został wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Należy wskazać, że dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność gospodarczą nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej. Podatnik nie może zatem w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości czy przewidywanych korzyści podatkowych dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów. Dla uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej nie jest również konieczne, aby podatnik miał formalnie status przedsiębiorcy, nie jest wymagana rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach, dotyczących wymogów formalnych, jakie powinna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Z punktu widzenia art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność Wnioskodawcy miała i ma charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły, a także podjęta została przez niego we własnym imieniu. Działania przy tak znacznej liczbie zawieranych (planowanych) umów sprzedaży nieruchomości nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Pana czynności miały charakter profesjonalny i zorganizowany - wymagały one bowiem podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności. W szczególności po momencie nabycia wszystkie działki zostały uzbrojone w sieć kanalizacyjno-wodociągową, wydana została decyzja o warunkach zabudowy.

Sposób Pana działania nie pozostawia wątpliwości co do ich zarobkowego charakteru. Występująca w sprawie systematyczność, ciągłość i powtarzalność działań (tekst jedn.: sprzedaż wydzielonych działek), zarobkowy charakter, działanie we własnym imieniu i na własny rachunek, utwierdzają w przekonaniu, że jest to pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę z obrotu nieruchomościami podlega opodatkowaniu jako pochodzący z wyodrębnionego źródła przychodu, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy od podatku dochodowym od osób fizycznych. Działania, polegające na wielokrotnej sprzedaży podzielonej nieruchomości, z którą to nieruchomością podatnik nie wiązał celu polegającego na zaspokojeniu jego potrzeb mieszkaniowych lub innych potrzeb przykładowo związanych z prowadzeniem działalności rolniczej, skutkują tym, że przychodów z takiej sprzedaży nie można kwalifikować do przychodów ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji uzyskane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu sprzedaży działek gruntu należy traktować jako przychód, którego źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i opodatkować według zasad przewidzianych dla tego źródła. W przedmiotowej sprawie pozostaje bez znaczenia data nabycia i upływ pięciu lat od daty nabycia gruntów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, co oznacza że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.