ITPB4/4511-124/16/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego

We wniosku tym, po uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Po zmarłych rodzicach (ojciec zmarł 25 grudnia 2007 r., matka zmarła 19 października 2012 r.) razem z siostrą Wnioskodawca odziedziczył pół niedokończonego domku jednorodzinnego (szeregowca o pow. użytkowej 103 m², działka 235 m2) i po pół mieszkania (44 m²). W listopadzie 2014 r. udało się sprzedać domek, a w lutym 2016 r. mieszkanie. Za uzyskane środki Wnioskodawca chciałby poprawić swoje warunki mieszkaniowe. Obecnie Wnioskodawca mieszka w mieszkaniu (spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu) o pow. 48 m2 położonym na skraju miasta, około 200 m od lasu. Póki Wnioskodawca jest sprawny i ma samochód to codzienne dojazdy np. do pracy nie są dla niego męczące. Niestety Wnioskodawca starzeje się (za kilka lat Wnioskodawca przejdzie na emeryturę) i wolałby mieszkać bliżej centrum miasta, aby mieć łatwiejszy dostęp do instytucji, urzędów, lekarzy i znajomych.

Wnioskodawca ma córkę (ur. 1993 r.), która obecnie studiuje, ale gdy założy rodzinę i się usamodzielni, to Wnioskodawca chciałby umożliwić jej zamieszkanie w aktualnie posiadanym mieszkaniu, a sam wyprowadzi się do nowo nabytego lokalu mieszkalnego. Zanim to nastąpi Wnioskodawca chciałby wynajmować nowo nabyty lokal, tylko studentom, aby nie mieć kłopotów z lokatorami niepłacącymi czynszu i niechcącymi się wyprowadzić (Wnioskodawcy nie zależy na zarobku, a jedynie na pokryciu kosztów utrzymania lokalu do czasu zamieszkania w nim Wnioskodawcy). Wynajęcie studentom lokalu, w którym teraz Wnioskodawca mieszka jest nierealne, bo znajduje się on na południowo-wschodnim krańcu miasta, a Uniwersytet jest na południowo-zachodnim krańcu miasta, około 26 km (jadąc samochodem najkrótszą trasą) od mieszkania Wnioskodawcy. W budynku, w którym mieszka Wnioskodawca, są dwa puste lokale mieszkalne i nieczęsto udaje się je wynająć, właśnie dlatego, że znajdują się one na skraju miasta, skąd wszędzie jest daleko. Poza tym w bieżącym, jak i już w poprzednim, roku akademickim - z powodu niżu demograficznego - tylko w dwóch z kilkunastu akademików nie ma wolnych pokoi, a więc - przy tak dużej dostępności miejsc zakwaterowania - na pewno żaden student nie zdecyduje się zamieszkać tak daleko od uczelni, bo mając na planie zajęć np. półtoragodzinne "okienko" (a zdarza się to niemal codziennie, o czym Wnioskodawca wie, bo sam pracuję na tej uczelni), nie będzie mu się opłacało jechać do domu komunikacją miejską przez pół godziny w jedną stronę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy realizując opisane powyżej plany Wnioskodawca będzie zwolniony z 19% podatku (art. 30e ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 pkt 1.

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lipca 2012 r. o sygn. IPPB4/415-335/12-4/JK2 może On skorzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 nawet jeśli kupiony lokal mieszkalny w początkowym okresie będzie wynajmowany. Tak samo stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 29 sierpnia 2013 r. o sygn. ITPB2/415-596/13/BK uznając, że choć w początkowym okresie kupione mieszkanie było wynajmowane studentom, to później - po przejściu na emeryturę - wnioskodawca zamierzał zamieszkać w nowo nabytym mieszkaniu. W obu interpretacjach uznano, że wydatkowanie pochodzących ze sprzedaży nieruchomości środków zostało wykonane w ramach realizacji własnych celów mieszkaniowych. Plany Wnioskodawcy nabycia nieruchomości i jej początkowego wynajmowania studentom, a później zamieszkania w niej są całkowicie zgodne z obiema interpretacjami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych oraz od których nie zaniechano poboru podatku podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Artykuł 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie "własne cele mieszkaniowe" podatnika. Katalog wydatków stanowiących "własne cele mieszkaniowe" podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wprawdzie wydatkowania środków z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy celów, jednakże - przy spełnieniu pozostałych przesłanek - wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do tylko jednej nieruchomości (mieszkania), ale aby uzyskać prawo do ww. zwolnienia każda z nieruchomości (każde mieszkanie) ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na "własne cele mieszkaniowe". Przy czym "własne cele mieszkaniowe" należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku nabycia lokalu mieszkalnego ze środków ze sprzedaży innego lokalu mieszkalnego podatnik faktycznie powinien w nowonabytym lokalu takie cele realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem mieszkania - w mieszkaniu tym trzeba jeszcze faktycznie mieszkać. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu "własne cele mieszkaniowe". U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie.

Ocena czy działania Wnioskodawcy będą podejmowane w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych nie może być dokonywana tylko na podstawie deklarowanych przez Wnioskodawcę motywów działania. Deklarowane motywy działania muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami. Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (mieszkania) na nabycie lokalu mieszkalnego w celu wynajmowania go studentom i uzyskiwania z tego tytułu przychodów z najmu nie spełnia warunku zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzający zwolnienie od opodatkowania, będące zgodnie z art. 3 pkt 6 Ordynacji podatkowej rodzajem ulgi podatkowej, a więc wyjątku od podlegania opodatkowaniu, nie powinien być interpretowany rozszerzająco. Oznacza to, że nie należy pojęcia "własne cele mieszkaniowe" interpretować szeroko, w oderwaniu od celu polegającego na zaspokojeniu potrzeby mieszkaniowej.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nie będzie realizował własnych potrzeb mieszkaniowych lecz będzie zaspokajał cudze, osiągając z tego tytułu wymierne korzyści materialne. W takim przypadku nie ma możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo wskazać należy, że wydając na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej interpretację indywidualną organ podatkowy opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.