ITPB4/4510-18/15/PST - CIT w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2015 r. (data wpływu do tutejszego organu 2 marca 2015 r.), uzupełniony w dniu 27 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 2 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek, przekazany zgodnie z właściwością przez Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów. Wniosek został uzupełniony w dniu 27 kwietnia 2015 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka B. Sp. z o.o. będąca podatnikiem podatku od towarów i usług stała się, w drodze aportu dokonanego w 2001 r., użytkownikiem wieczystym nieruchomości niezabudowanej Skarbu Państwa o powierzchni 0,5000 ha oznaczonej w księdze wieczystej nr... stanowiące działki ewidencyjne numer: 112/2 i 81/3. Przy wniesieniu aportu Spółka nie korzystała z odliczenia VAT naliczonego. Zgodnie z wyciągiem głównym z wykazu zmian gruntowych wydanym z up. Prezydenta Miasta T. z 28 sierpnia 2014 r. ww. działka nr 81/3 uległa podziałowi na działki o numerach: 81/7 o powierzchni 0,1159 ha i 81/8 o powierzchni 0,0996 ha. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka nr 81/7 oznaczona jest w ewidencji gruntów w rodzaju użytków symbolem "Bp" - zurbanizowane tereny niezabudowane. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego miasta T. nieruchomość ta przeznaczona jest pod usługi.

Spółka B. Sp. z o.o. przeniesie na rzecz P. Sp. z o.o. prawo własności niezabudowanej nieruchomości oznaczonej numerem działki 81/7 o powierzchni 0,1159 ha w zamian za co P. Sp. z o.o. przeniesie na rzecz Spółki B. Sp. z o.o. prawo własności niezabudowanej nieruchomości oznaczonej numerem działki 81/5 o powierzchni 0,1159 ha.

W wyniku zamiany Spółka B. Sp. z o.o. stanie się właścicielem gruntu oznaczonego numerem działki 81/5 o powierzchni 0,1159 ha, a P. Sp. z o.o. stanie się właścicielem gruntu oznaczonego numerem działki 81/7 o powierzchni 0,1159 ha. Zamiana działek nastąpi bez dopłaty przez którąkolwiek ze stron transakcji z uwagi na identyczną powierzchnię gruntu podlegającą umowie zamiany, położonego w T. przy ul. M.

Uzyskany w wyniku zamiany grunt Spółka B. Sp. z o.o. planuje wykorzystać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nie planuje się przeznaczenia ww. gruntu na wynajem lub inne czynności wskazane w art. 6 ustawy.

W uzupełnieniu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z aktem notarialnym z dnia 1 maja 2001 r. (rep. 2736/2001) paragrafem 1 wniosła aport w zamian za udziały.

Aport został wniesiony w postaci przedsiębiorstwa tej Spółki rozumianego zgodnie z art. 55 (1) Kodeksu Cywilnego jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych, który stanowi w rozumieniu art. 4a punkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych).

Czy prawidłowo Spółka rozliczy zamianę działek na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych przyjmując wartość początkową prawa wieczystego użytkowania gruntów wniesionego aportem w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jako koszt stanowiący koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy w myśl art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Jednak są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Aby określić koszt uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wniesionego aportem do Spółki należy odnieść się do art. 16g ust. 10 oraz art. 16g ust. 2.

Sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa wniesionego aportem, uzależniony jest od istnienia dodatniej wartości firmy. Stosownie do treści art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych łączną wartością nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

W myśl art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartością firmy jest dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za aport a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki przedsiębiorstwa z dnia wniesienia do Spółki.

Podsumowując stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wniesionego do Spółki w formie aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Kosztem uzyskania przychodów jest ustalona przez podatnika na dzień wniesienia aportu wartość nominalna wydanych udziałów w zamian za aport w proporcji w jakiej pozostaje wartość prawa wieczystego użytkowania do całości wniesionego aportu

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Tytułem wstępu należy zauważyć, że jak wynika z wniosku Spółka otrzymała zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w skład której wchodziła m.in. działka nr ewidencyjny 81/3) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm. - zwana dalej również: "Ustawą") w zamian za wydane udziały na podstawie aktu notarialnego zawartego w dniu 1 maja 2001 r.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że dla Wnioskodawcy nie znajdą zastosowanie regulacje wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478).

Zgodnie bowiem z przepisem intertemporalnym, tj. art. 10 tej ustawy do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2010 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Z kolei stosowanie do art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

* wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z przedstawionego stanu sprawy wynika, że Wnioskodawca otrzymał aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w skład której wchodziła m.in. działka nr ewidencyjny 81/3) w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy w zamian za wydane udziały na podstawie aktu notarialnego zawartego w dniu 1 maja 2001 r. Następnie działka nr ewidencyjny 81/3 uległa podziałowi na działki o numerach 81/7 o powierzchni 0,1159 ha i 81/8 o powierzchni 0,0996 ha.

Aktualnie Wnioskodawca zamierza dokonać zamiany, tj. przeniesie własność działki nr 81/7, a otrzyma od innego podmiotu działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 81/5 o powierzchni 0,1159 ha. Zamiana działek nastąpi bez dopłaty przez którąkolwiek ze stron transakcji.

Należy zatem zauważyć, że kosztem uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości jest koszt jej nabycia bądź nabycia i wytworzenia, przy czym w przypadku, gdy nieruchomość stanowi środek trwały podlegający amortyzacji, koszty te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, są pomniejszane o dokonane odpisy amortyzacyjne. Niemniej jednak należy wskazać, że w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie art. 16c pkt 1 Ustawy, który stanowi, iż grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlegają amortyzacji.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia (tutaj zamiany) działki nr 81/7 należy rozpoznać jako koszt podatkowy wydatki faktycznie poniesione na nabycie, tj. w przedmiotowej sprawie będzie to wartość nominalna udziałów wydanych przez Wnioskodawcę w odpowiedniej proporcji jako stosunek wartości zbywanej działki nr 81/7 do wartości otrzymanej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.