ITPB4/423-168b/13/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie konieczności zwiększenia wartości początkowej środków trwałych w wyniku zapłaty wynagrodzenia podwykonawcy w ramach odpowiedzialności solidarnej inwestora - jest prawidłowe.

W dniu 16 grudnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie konieczności zwiększenia wartości początkowej środków trwałych w wyniku zapłaty wynagrodzenia podwykonawcy w ramach odpowiedzialności solidarnej inwestora.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest spółką celową powstałą do realizacji projektu farmy wiatrowej. Inwestycja została zrealizowana ze środków zewnętrznych, pochodzących z kredytu bankowego, pożyczki od udziałowca oraz dotacji z Unii Europejskiej. Inwestycja została zakończona w 2011 r., a sama farma wiatrowa została oddana do użytkowania i generuje energię elektryczną, która jest następnie sprzedawana. Przychody ze sprzedaży energii elektrycznej pozwalają Spółce na obsługę zobowiązań zaciągniętych na realizację inwestycji. Wnioskodawca, poza 2 turbinami do produkcji energii ze źródeł odnawialnych wraz z niezbędną infrastrukturą, nie posiada innego rzeczowego majątku trwałego. Spółka nie zatrudnia pracowników.

Wnioskodawca był inwestorem zespołu elektrowni wiatrowych, a w ramach realizowanej inwestycji zawarł umowę o roboty budowlane z Wykonawcą. W ramach realizacji umowy Wykonawca zawarł umowę z Podwykonawcą o wykonanie części inwestycji. Spółka dokonała na rzecz Wykonawcy zapłaty za objęte umową usługi, Wykonawca nie dokonał jednak płatności na rzecz swoich podwykonawców, a obecnie znajduje się on w trakcie postępowania upadłościowego w trybie upadłości likwidacyjnej. Spółka dołożyła należytej staranności wywiązując się ze wszystkich zobowiązań wobec Wykonawcy, płacąc za wykonane usługi. Jej działania nie miały więc wpływu na sytuację finansową Wykonawcy, która w ostateczności doprowadziła do ogłoszenia jego upadłości likwidacyjnej.

Z uwagi na brak zapłaty ze strony Wykonawcy Podwykonawca na podstawie art. 647¹ § 5 Kodeksu cywilnego wystąpił do Spółki, czyli inwestora, z roszczeniem o zapłatę wynagrodzenia z tytułu wykonanych prac zgodnie z zawartą pomiędzy nim a Wykonawcą umową. Spółka mając wątpliwości co do istnienia solidarnej odpowiedzialności jako inwestora, wyrażonej w art. 647¹ § 5 Kodeksu cywilnego, odmówiła zapłaty. Właściwy sąd rejonowy, do którego Podwykonawca wniósł pozew, przychylił się jednak do stanowiska Podwykonawcy i zasądził zapłatę przez Spółkę wnioskowanej kwoty. Wniesiona przez Spółkę apelacja została oddalona przez sąd okręgowy, wobec czego Spółka, na mocy prawomocnego wyroku stwierdzającego jej solidarną odpowiedzialność jako inwestora, dokonała zapłaty na rzecz Podwykonawcy zasądzonej kwoty wraz z ustawowymi odsetkami oraz kosztami sądowymi.

W związku z nierzetelnością Wykonawcy istnieje możliwość kolejnych roszczeń wobec Spółki ze strony innych podwykonawców. W związku z istnieniem już jednego niekorzystnego wyroku prawomocnego wobec Spółki, o którym mowa powyżej, Spółka przewiduje możliwość zawarcia ugody, na mocy której Spółka przyjmie na siebie dobrowolnie odpowiedzialność z tytułu art. 647¹ § 5 Kodeksu cywilnego za zapłatę na rzecz Podwykonawcy określonej części wynagrodzenia za wykonane przez Podwykonawcę roboty, zaś Podwykonawca zrzeknie się dochodzenia od Spółki pozostałej części roszczeń wynikających z odpowiedzialności solidarnej wyrażonej w art. 647¹ § 5 Kodeksu cywilnego.

Podstawa ujęcia w kosztach jednostki wspomnianych wyżej wydatków, poniesionych na rzecz podwykonawców, stanowią lub stanowić będą wewnętrzne dowody księgowe sporządzone na podstawie wyroku sądowego lub zawartej ugody oraz bankowego potwierdzenia zapłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy wydatki poniesione przez Spółkę na rzecz podwykonawców Wykonawcy w ramach odpowiedzialności solidarnej inwestora wyrażonej w art. 647¹ § 5 Kodeksu cywilnego, stwierdzonej prawomocnym wyrokiem sądowym, stanowią koszt uzyskania przychodu.

2. Czy wydatki poniesione przez Spółkę na rzecz podwykonawców Wykonawcy w ramach odpowiedzialności solidarnej inwestora będą zwiększały wartość początkową środków trwałych powstałych w wyniku realizacji inwestycji.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek w części dotyczącej pytania pierwszego jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16g ust. 1 za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Cenę nabycia oraz koszt wytworzenia koryguje się o różnice kursowe naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Wartość początkową składników majątku nabytych w sposób określony w ust. 1 pkt 3-5, wymagających montażu, powiększa się o wydatki poniesione na ich montaż.

Wydatki poniesione przez Spółkę na rzecz podwykonawców Wykonawcy w ramach odpowiedzialności solidarnej inwestora stanowić będą dla Spółki pozostałe koszty operacyjne, a zatem nie będą one zwiększać wartości początkowej środków trwałych. Spółka zawarła z Wykonawcą umowę o roboty budowlane, roboty te, jako wykorzystane usługi obce, zostały już przez Wnioskodawcę zaliczone do wartości początkowej powstałych w ramach realizowanej inwestycji środków trwałych. Nie można zatem uznać, że płatność na rzecz podwykonawców Wykonawcy w ramach odpowiedzialności solidarnej inwestora stanowić będzie wynagrodzenie za usługi budowlane wykonane w ramach realizowanej inwestycji, zwiększające wartość początkową tej inwestycji. Płatność taka jest bowiem skutkiem regulacji prawnych odnośnie odpowiedzialności solidarnej inwestora i wykonawcy wobec podwykonawców na gruncie prawa cywilnego, a nie wynagrodzeniem za usługi jako takie. Wobec tego, koszty takie należy wykazać jako koszty pośrednie w rozliczeniu za okres, w którym zostały poniesione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) - dalej zwana "Ustawą" - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i b) Ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na: nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 Ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Za wartość początkową środka trwałego w razie odpłatnego nabycia - stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy - uważa się cenę jego nabycia. Za cenę nabycia natomiast - zgodnie z art. 16g ust. 3 Ustawy - uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z kolei w myśl art. 16g ust. 4 Ustawy za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Cenę nabycia oraz koszt wytworzenia koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej - art. 16g ust. 5 Ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, w którym Wnioskodawca zaliczył już do wartości początkowej powstałych środków trwałych wartość wykorzystanych usług obcych (czyli robót budowalnych), należy podzielić pogląd Spółki, że zapłata wynagrodzenia należnego Podwykonawcy w ramach odpowiedzialności solidarnej inwestora nie spowoduje zwiększenia wartości początkowej środków trwałych. Co więcej, wynika to wprost z wyżej przytoczonych regulacji, ponieważ ustawodawca odwołuje się w nich do "należności" jako takiej ("kwota należna zbywcy", czy "wartość w cenie nabycia"), a nie okoliczności rzeczywistej zapłaty. Dodatkowo, Podwykonawca nie był stroną zawartej przez Spółkę umowy o roboty budowlane, a zobowiązania, które powstały po stronie Wnioskodawcy w związku z realizacją inwestycji, i na podstawie których określono wartość początkową środków trwałych, były "należnościami" Wykonawcy.

W kontekście postawionego przez Spółkę pytania organ upoważniony zgadza się z poglądem przedstawionym przez Spółkę we wniosku, niemniej jednak nie może zaaprobować tej jego części, w której Wnioskodawca twierdzi, że "koszty takie należy wykazać jako koszty pośrednie w rozliczeniu za okres, w którym zostały poniesione". Jak bowiem wskazano w interpretacji indywidualnej o sygnaturze nr..., wynagrodzenie zapłacone Podwykonawcy w ramach odpowiedzialności solidarnej nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Ponieważ jednak zakres interpretacji wyznacza pytanie postawione przez wnioskodawcę, stąd też stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.