ITPB4/415-12b/12/16-S/KK - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z uzyskaniem spłaty wierzytelności otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów - po uwzględnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 1 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 776/13 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 176/14 - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2012 r. (data wpływu do tut. organu 6 listopada 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z uzyskaniem spłaty wierzytelności otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowej - jest prawidłowe.

W dniu 6 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z uzyskaniem spłaty wierzytelności otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym. W przyszłości Wnioskodawca może zostać wspólnikiem w spółce osobowej innej niż spółka komandytowo-akcyjna (dalej: "SPV").

W przyszłości może nastąpić likwidacja SPV. W takim przypadku Wnioskodawca może otrzymać środki pieniężne lub inne składniki majątku SPV. Pośród innych składników majątku otrzymanych przez Wnioskodawcę mogą m.in. znajdować się wierzytelności pożyczkowe (dalej: "Wierzytelności pożyczkowe") oraz wierzytelności wynikające ze zbywania przez SPV aktywów, w szczególności akcji (dalej: "Wierzytelności ze sprzedaży").

W związku z powyższym możliwe jest, że po dokonaniu likwidacji SPV, Wnioskodawca otrzyma zwrot pożyczek z tytułu Wierzytelności pożyczkowych lub spłatę Wierzytelności ze sprzedaży.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania (oznaczone we wniosku nr 3 i 4).

1. Czy w razie otrzymania przez Wnioskodawcę spłaty Wierzytelności pożyczkowych otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SPV, pomijając naliczone odsetki, Wnioskodawca osiągnie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

2. Czy w razie otrzymania przez Wnioskodawcę spłaty Wierzytelności ze sprzedaży otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SPV Wnioskodawca osiągnie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę spłaty Wierzytelności pożyczkowej, która przeszła na Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SPV, sytuacja jest analogiczna jak w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu likwidacji SPV. Otrzymana w toku likwidacji SPV wierzytelność z chwilą jej spłaty przekształca się bowiem w środki pieniężne. Innymi słowy, otrzymując w ramach likwidacji SPV wierzytelność pożyczkową o wartości nominalnej np. 100 zł, która to wartość nie stanowi przychodu podatkowego Wnioskodawcy, w przypadku jej spłaty przez dłużnika, wierzytelność przekształca się w środki pieniężne o tej samej wartości (100 zł). Z perspektywy Wnioskodawcy bez znaczenia z podatkowego punktu widzenia pozostaje okoliczność, czy na datę likwidacji otrzymałby on środki pieniężne ze spłaconej już Wnioskodawcy wierzytelności (100 zł), czy też otrzyma on jedynie wierzytelność względem dłużnika, która zostanie uregulowana w okresie późniejszym.

Ponadto, niezależnie od ww. argumentacji, wskazać należy, że zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 Ustawy PIT otrzymanie zwrotu pożyczki (kwota główna świadczenia) jest zdarzeniem neutralnym podatkowo z uwagi na okoliczność, że przedmiotowa transakcja nie prowadzi ani do przysporzenia majątkowego o trwałym charakterze (nie jest to przychód) ani do uszczuplenia majątku o trwałym charakterze (nie jest to koszt). Jedynie, zapłacone/otrzymane bądź skapitalizowane odsetki bądź ewentualne różnice kursowe stanowią odpowiednio koszt bądź przychód podatkowy. Z tego względu przy pożyczkach operacje dotyczące kwoty głównej są neutralne podatkowo, tzn. kwota główna udzielonej pożyczki nie jest kosztem uzyskania przychodu pożyczkodawcy (nie była kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy również w przedmiotowym przypadku - gdy pożyczka była udzielana przez SPV), ani przychodem dla pożyczkobiorcy. Z kolei przy spłacie pożyczki, kwota główna pożyczki nie stanowi kosztu uzyskania przychodu dla zwracającego pożyczkę, ani przychodu dla otrzymującego zwrot pożyczki.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych dotychczas interpretacjach indywidualnych, np. wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2012 r., sygn. IPPB1/415-364/12-2/ES, w której Minister Finansów w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego potwierdził brak powstania przychodu u otrzymującego spłatę wierzytelności, gdy wierzytelność z tytułu pożyczki została otrzymana w związku z likwidacją spółki osobowej.

Podsumowując powyższe, w opinii Wnioskodawcy w razie spłaty przez dłużników na rzecz Wnioskodawcy Wierzytelności pożyczkowych (pomijając naliczone odsetki) otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SPV, Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Analogicznie jak w przypadku Wierzytelności pożyczkowych, spłatę Wierzytelności ze sprzedaży powinno się traktować tak jak otrzymanie środków z tytułu likwidacji SPV. Otrzymana w toku likwidacji SPV wierzytelność z chwilą jej spłaty przekształca się bowiem w środki pieniężne. Z perspektywy Wnioskodawcy bez znaczenia z podatkowego punktu widzenia powinna więc pozostawać okoliczność, czy na datę likwidacji SPV otrzymałby on środki pieniężne ze spłaconej już bezpośrednio na rzecz SPV Wierzytelności ze sprzedaży, czy też otrzyma on wierzytelności, które następnie będą regulowane przez dłużnika.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT przychodami są "otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń" z zastrzeżeniem jednak art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT. Przepis ten wskazuje natomiast, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się "należne, choćby nie zostały otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych". Przychód z tytułu Wierzytelności ze sprzedaży wynikać będzie ze zbycia przez SPV akcji (będących papierami wartościowymi), w związku z tym, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, powstanie jako przychód należny zanim jeszcze Wierzytelności ze sprzedaży trafią do Wnioskodawcy w wyniku likwidacji SPV.

Ponieważ nie jest możliwe, by jeden przychód był opodatkowany wielokrotnie na gruncie Ustawy PIT, późniejsze spłaty Wierzytelności ze sprzedaży nie mogą więc generować u Wnioskodawcy odrębnego przychodu podatkowego. Innymi słowy, zdarzeniem istotnym z punktu widzenia rozliczeń w ramach podatku dochodowego będzie umowa zbycia aktywów w postaci akcji i powstanie należności z tego tytułu (i co za tym idzie przychodu należnego zgodnie z przepisami podatkowymi). Późniejsze otrzymanie płatności z tego tytułu nie jest zdarzeniem istotnym z punktu widzenia rozliczeń w podatku dochodowym.

Podsumowując powyższe, w opinii Wnioskodawcy w razie spłaty przez dłużników na rzecz Wnioskodawcy Wierzytelności ze sprzedaży otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SPV, Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 1 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 776/13 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 176/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji ITPB4/415-12b/12/TK z dnia 4 lutego 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.