ITPB3/4511-40/15-4/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2015 r. (data wpływu 15 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2015 r. (data wpływu 2 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych występujących po stronie wspólnika spółki jawnej w związku ze zmianą proporcji udziału w zyskach spółki - jest prawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych występujących po stronie wspólnika spółki jawnej w związku ze zmianą proporcji udziału w zyskach spółki. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 23 maja 2015 r. (data wpływu 2 czerwca 2015 r.).

Ww. wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej. Udziały poszczególnych wspólników wynosiły po 25%. W dniu 8 stycznia 2014 r. zmarł wspólnik. Zapisy umowy spółki przewidują wejście na miejsce zmarłego wspólnika jego spadkobierców. W dniu 11 grudnia 2014 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłym wspólniku. Postanowienie uprawomocniło się w dniu 2 stycznia 2015 r. Po śmierci wspólnika Wnioskodawca wraz ze wspólnikami dokonali zmiany w umowie spółki poprzez wykreślenie jego nazwiska z firmy i nazwy spółki oraz zgłosili tę zmianę do Krajowego Rejestru Sądowego. Sąd Rejonowy w dniu 30 września 2014 r. wpisał zmianę polegającą na wykreśleniu zmarłego wspólnika. Od momentu śmierci wspólnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przez Wnioskodawcę i pozostałych wspólników płacone były według ich udziału w zyskach spółki po 33,3%. Po uprawomocnieniu się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku przez spadkobiercę, Wnioskodawca wraz z pozostałymi wspólnikami i spadkobiercą postanowili o przyjęciu spadkobiercy w poczet wspólników i dokonali stosownych zmian w umowie spółki.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego w uzupełnieniu wniosku sformułowano następujące pytania.

1. Czy po stronie Wnioskodawcy powstał przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu zwiększonego udziału w zyskach spółki jawnej spowodowanego śmiercią jednego ze wspólników?

2. Czy po stronie spadkobiercy powstał przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych od dnia następnego po śmierci spadkodawcy i wspólnika spółki jawnej czy dopiero z momentem uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek w zakresie pytania drugiego zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawcy, u pozostałych wspólników w tym Wnioskodawcy powstał przychód do opodatkowania od dnia następnego po dniu śmierci jednego ze wspólników z tytułu zwiększonego udziału w zyskach spółki jawnej do momentu wstąpienia spadkobiercy w miejsce zmarłego wspólnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.) spółka osobowa - to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do art. 37 § 1 ww. Kodeksu spółek handlowych, przepisy niniejszego rozdziału mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej. Każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach (art. 51 Kodeksu spółek handlowych). Cytowane powyżej przepisy nie przewidują możliwości wyłączenia wspólnika z udziału w zyskach spółki.

Stosownie do przepisu art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Ponieważ spółka jawna jest osobową spółką, która nie posiada osobowości prawnej - z punktu widzenia prawa podatkowego - podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (art. 5b ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Wyjaśnić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii związanych ze sposobem ustalania prawa do udziału w zysku wspólnika spółki osobowej (w tym jawnej). Kwestie te regulowane są m.in. przepisami Kodeksu spółek handlowych. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulują wyłącznie kwestię sposobu ustalania wysokości udziału podatnika w przychodach oraz kosztach uzyskania przychodu spółki w przypadku, gdy z odrębnych przepisów, statutu bądź umowy spółki nie wynika wysokość udziału podatnika w zysku spółki. Pamiętać przy tym należy, że koszty uzyskania przychodu przypadające na podatnika należy ustalać według takiej samej wysokości udziału, jak jego przychody.

Zatem z uwagi na transparentność podatkową spółki osobowej, przychód należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zysku na podstawie umowy spółki. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając jednak te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu podlega u wspólnika opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Proporcję, o której mowa w art. 8 powołanej ustawy, ustala się w stosunku do przysługującego wspólnikowi, będącemu osobą fizyczną, udziału w przychodach i kosztach spółek osobowych, stosownie do postanowień zawartych w umowie spółki, przy czym pod pojęciem udziału należy rozumieć udział w zyskach tej spółki. Zarówno więc przychody, koszty uzyskania przychodu, jak i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, straty i ulgi podatkowe, powinny być rozliczane przez podatnika, będącego wspólnikiem spółki osobowej - proporcjonalnie do jego udziału w zyskach tej spółki (uwzględniający zmiany udziału w zysku), przewidzianego w umowie spółki osobowej.

Oznacza to, że dokonując zmiany udziałów w zyskach i stratach, wspólnicy będą musieli zmienić sposób rozliczeń podatkowych, zgodnie z nowymi proporcjami.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej. Udziały poszczególnych wspólników wynosiły po 25%. Po śmierci wspólnika Wnioskodawca wraz ze wspólnikami dokonali zmiany w umowie spółki poprzez wykreślenie jego nazwiska z firmy i nazwy spółki oraz zgłosili tę zmianę do Krajowego Rejestru Sądowego. Sąd Rejonowy w dniu 30 września 2014 r. wpisał zmianę polegająca na wykreśleniu zmarłego wspólnika. Od momentu śmierci wspólnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przez Wnioskodawcę i pozostałych wspólników płacone były według ich udziału w zyskach spółki po 33,3%. Po uprawomocnieniu się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku przez spadkobiercę, Wnioskodawca wraz z pozostałymi wspólnikami i spadkobiercą postanowili o przyjęciu spadkobiercy w poczet wspólników i dokonali stosownych zmian w umowie spółki.

Skoro zatem - jak wskazał Wnioskodawca w okresie od momentu śmierci wspólnika do momentu przyjęcia w poczet wspólników spadkobiercy zmarłego wspólnika - jego udział w zyskach spółki uległ zwiększeniu, to ustalając w tym okresie podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca powinien rozpoznawać przychody i koszty podatkowe wynikające z działalności spółki, ustalając tym samym dochód do opodatkowania, proporcjonalnie do posiadanego - na moment uzyskania przychodów i kosztów - udziału w zysku spółki uwzględniając przy tym zmianę udziału w zysku przewidzianą w umowie spółki osobowej.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników. Chcąc uzyskać interpretację każda z tych osób winna osobiście lub za pomocą ustanowionego pełnomocnika zwrócić się o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie i uiścić związaną z tym opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.