ITPB3/4510-66/15-5/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2015 r. (data wpływu 16 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dania 8 kwietnia 2015 r. (data wpływu 17 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej między innymi podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 16 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej między innymi podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny uzupełniony pismem z dnia 8 kwietnia 2015 r. (data wpływu 17 kwietnia 2015 r.).

"T" Sp. z o.o. jest jednym (100%) udziałowcem (od roku 2013) Spółki M w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w B. Postanowieniem z dnia 13 lipca 2007 r. Sąd Rejonowy, Sąd Gospodarczy, V Wydział Gospodarczy, ogłosił upadłość M Sp. z o.o. z siedzibą w B. W ramach toczącego się wobec Upadłego postępowania upadłościowego spółka FS Sp. z o.o. z siedzibą w S, przy ul. X (dalej jako "FS") zgłosiła do masy upadłości wierzytelność, która była uznana na liście wierzytelności w trzeciej kategorii w kwocie 2 606 341,20 zł. Przedmiotem wierzytelności była dostawa towarów na rzecz M. Do masy upadłości została zgłoszona również wierzytelność wynikająca z umowy kredytowej najwyższego pierwszeństwa oraz umowy powierniczej z 2007 r. w kwocie 2 981 489 074,56 zł, zgłoszone przez wierzycieli kredytujących, w tym wierzytelność zgłoszona przez The Bank of X z siedzibą w Y (dalej B) w kwocie 1 020 614 425,17 zł. Suma wszystkich wierzytelności uznanych przez Syndyka i ujętych na listach wierzytelności, tj. zarówno liście głównej oraz listach uzupełniających wynosiła 19 527 039,67 zł (dziewiętnaście milionów pięćset dwadzieścia siedem tysięcy trzydzieści dziewięć złotych i sześćdziesiąt siedem groszy). Syndyk odmówił uznania w całości wierzytelności zgłoszonych przez wierzycieli kredytujących i uznał wyłącznie w części, tj. w kwocie 6 018 785,09 zł (sześć milionów osiemnaście tysięcy siedemset osiemdziesiąt pięć złotych i dziewięć groszy) wierzytelność zgłoszoną przez Wierzyciela B. Upadły, ani żaden inny uczestnik postępowania nie sprzeciwił się uznaniu wierzytelności Wierzyciela B w zakresie ww. kwoty. W czerwcu 2008 r. wierzyciele kredytujący wnieśli do Sędziego-Komisarza sprzeciwy co do odmowy uznania zgłoszonych przez nich wierzytelności. Sprzeciwy wierzycieli nie zostały rozpoznane przez Sędziego Komisarza do dnia podpisania porozumienia, o którym mowa poniżej. Wierzyciele kredytujący, w tym B wnieśli również o zmianę na liście wierzytelności poprzez wykreślenie z niej wierzytelności FS. Zdaniem B wierzytelność FS została zgłoszona do masy upadłości z naruszeniem punktu 15.6 (a) ("zakaz konkurencji") umowy kredytowej najwyższego pierwszeństwa. Stronami umowy kredytowej są m.in. Wierzyciele kredytujący (w tym B), Upadły, oraz FS. Upadły oraz FS są tzw. zobowiązanymi zgodnie z definicją zawartą w umowie kredytowej. Zgodnie natomiast z punktem 15.6 (a) umowy kredytowej żaden zobowiązany m.in. nie będzie dochodzić żadnych roszczeń ani stawiać się w pozycji wierzyciela w stosunku do któregokolwiek z zobowiązanych ani do ich majątku, w konkurencji do strony finansującej (albo jej powiernika lub agenta działającego na jej rzecz), ani nie otrzyma i nie skorzysta z żadnej płatności od któregokolwiek zobowiązanego, jeżeli wszystkie kwoty, które stały się lub mogą stać się wymagalne dla zobowiązanych nie zostały nieodwołalnie zapłacone w całości lub agent ds. kredytu nie postanowi inaczej. B, działając jako agent ds. kredytu nie wyraził zgody na dochodzenie wierzytelności FS. Ponadto, zgodnie z punktem 15.6 (b) umowy kredytowej 2007, w przypadku, gdy zobowiązany otrzyma płatności z naruszeniem punktu 15.6 (a), jest on obowiązany niezwłocznie wypłacić te środki agentowi ds. kredytu. B kwestionował w postępowaniu upadłościowym dwie rzeczy:

W wypadku uwzględnienia obu roszczeń B, wierzytelność która pierwotnie przypadałaby FS przesunęłyby się na zaspokojenie B, bowiem środków w postępowaniu upadłościowym starczyłoby na zaspokojenie pozostałych uznanych wierzycieli w całości. Takie rozwiązanie kwestionował T, jako jedyny udziałowiec upadłego, a w szczególności w zakresie zagadnień punktu drugiego powyżej, bowiem uwzględnienie wierzytelności zgłoszonych przez B oznaczałoby, że w masie po zaspokojeniu wszystkich wierzycieli nie zostanie środków dla udziałowca. Na bazie tego stanu faktycznego strony prowadziły spór a lista wierzytelności nie mogła zostać zatwierdzona. Upadły (w tym T jako jedyny udziałowiec upadłego), Syndyk oraz B prowadzili rozmowy w celu zawarcia porozumienia. Głównym przedmiotem ustaleń były warunki finansowe. Strony zawarły dwustopniowe porozumienie. Pierwsze pomiędzy T i B oraz drugie dodatkowo z Syndykiem i Upadłym, które kończyło spór o listę wierzytelności i pozwoliło na realizację płatności przez Syndyka. Intencją porozumienia było to, żeby zarówno T jak B uzyskał jak najwięcej w ramach postępowania upadłościowego, natomiast B chciał uzyskać jak największe zaspokojenie swoich zgłoszonych wierzytelności. Wierzytelność FS była kwestionowana przez B, który twierdził, że nie powinna być uwzględniona na liście wierzytelności (z uwagi na postanowienia umowy kredytowej). W ramach porozumienia B zgodził się na zmniejszenie swoich roszczeń zgłoszonych do masy, ale zażądał też dodatkowych pieniędzy z kwestionowanych wierzytelności zgłoszonych przez inne podmioty. Jedynym sposobem realizacji tego żądania była konieczność zakupu wierzytelności przez którąś ze stron oraz podział kwoty zgodnie z umówioną proporcją. Strony nie traktowały tego jako wynagrodzenie. W sytuacji gdyby FS nie chciał sprzedać swojej wierzytelności, żadne porozumienia nie weszłyby w życie i w chwili obecnej najprawdopodobniej toczyłby się nadal spór w postępowaniu upadłościowym. W wyniku tych rozmów T i B zawarły warunkowe porozumienie w przypadku i pod warunkiem nabycia przez T lub przez B Wierzytelności FS obie Strony zobowiązują się zawrzeć porozumienie z Upadłym oraz syndykiem Upadłego, w terminie 5 dni roboczych od dnia zawarcia umowy nabycia Wierzytelności FS, dodatkowo T zobowiązał się upadły zawrze to porozumienie. W przypadku nabycia przez którąkolwiek ze stron wierzytelności FS strony postanowiły, że wszelkie kwoty przypadające z masy upadłości na zaspokojenie wierzytelności FS, pomniejszone o cenę zakupu wierzytelności FS oraz przypadający z tego tytułu podatek, winny zostać wypłacone przez syndyka Upadłego w następujący sposób:

* 70% kwoty na rachunek bankowy wskazany przez T,

* 30% kwoty na rachunek bankowy wskazany przez B.

Kwota odpowiadająca cenie zakupu wierzytelności FS oraz przypadającemu z tego tytułu podatkowi winna przypaść tej Stronie, która nabędzie wierzytelność. Strony zobowiązały się podjąć wszelkie niezbędne czynności celem zapewnienia dokonania wypłat z masy upadłości w sposób określony powyżej, w tym poinformować drogą pisemną syndyka Upadłego o sposobie dokonania płatności. W wypadku wypłaty na rzecz jednej ze stron porozumienia, druga była zobowiązana do zwrotu otrzymanej kwoty zgodnie z ustaloną proporcją. W wyniku realizacji tego porozumienia T dokonał zakupu wierzytelności o wartości 2 608 008,53 zł za cenę 1 043 200,00 zł. Transakcję T opodatkował podatkiem p.c.c. w wysokości 1%. W wykonaniu porozumienia T i B zawarły też porozumienie z Upadłym i Syndykiem. W jego wyniku wierzyciele kredytujący zrzekli się swoich roszczeń w całości, natomiast B zrzekł się roszczeń ponad kwotę 15 698 385,23 zł, zobowiązał się, że nie będzie kwestionował innych wierzytelności uznanych przez syndyka na liście wierzytelności, w tym wierzytelności przypadającej pierwotnie FS oraz powstrzyma się od wszelkich działań prawnych w tym zakresie. Syndyk i upadły uznali na liście wierzytelności wierzytelność B w kwocie 15 698 385,23 zł. Porozumienie to pozwoliło na zakończenie sporu w zakresie zatwierdzenia listy wierzytelności, która ostatecznie się uprawomocniła (strony zawarły ugodę przed sądem w Olsztynie). Równocześnie T zgłosił do sądu i syndyka informację, że zakupił wierzytelność zgłoszoną przez FS i to jemu przysługuje teraz wierzytelność. Strony nie podjęły żadnych starań w celu wskazania syndykowi jak powinny zostać wypłacone wierzytelności przypadające pierwotnie na zaspokojenie wierzytelności FS (jak w porozumieniu między T i B). Syndyk w wykonaniu prawomocnej listy wierzytelności wypłacił T kwotę 2 606 341,20 zł. T jest zobowiązany zgodnie z porozumieniem do wypłaty B 30% otrzymanej wierzytelności, po potrąceniu kosztów zakupu oraz podatków.

W związku z powyższym opisem zadano między innymi następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, oznaczone we wniosku nr 2, 3 i 5 (pytanie drugie zostało doprecyzowane w wyniku uzupełnienia wniosku pismem z dnia 8 kwietnia 2015 r.):

1. Czy T zobowiązana jest do zakwalifikowania do przychodów jedynie ustalonej w porozumieniu kwoty, tj. 70% wierzytelności zakupionej od FS, czy też całej otrzymanej kwoty wierzytelności.

2. W sytuacji jeżeli przychodem jest cała kwoty otrzymana od Syndyka, to czy cześć umówiona przekazywana do B jest kosztem.

3. Czy przy przekazaniu środków do B wystąpi tzw. podatek u źródła.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania trzeciego. Wniosek Spółki w części dotyczącej pytania pierwszego i drugiego będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem podatnika w przedmiotowym stanie faktycznym, nie zachodzi okoliczność, w której po stronie podatnika zachodziłby obowiązek obliczenia i poboru zryczałtowanego podatku od przychodu osiągniętego przez B. Stosownie do postanowień art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

Zgodnie z art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Z art. 21 ustawy wynikają szczególne zasady opodatkowania niektórych rodzajów dochodów uzyskiwanych przez podatników, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu. Odmienność ta polega na tym, że ustawodawca w przypadku dochodów wymienionych w art. 21 odchodzi od koncepcji opodatkowania faktycznie osiąganego dochodu na rzecz opodatkowania przychodów, tj. opodatkowania uzyskanych wpływów w sposób zryczałtowany bez uwzględniania kosztów ich uzyskania. Ze względu na wyjątkowość tej formy opodatkowania lista źródeł przychodów podlegających szczególnemu opodatkowaniu ma charakter zamknięty. W tych przypadkach, w których przychody wymienione w art. 21 są uzyskiwane za pośrednictwem płatników (tekst jedn.: osób prawnych, jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej lub osób fizycznych będących przedsiębiorcami), zastosowanie znajdą postanowienia art. 26 ust. 1. W pozostałych przypadkach podatnicy zagraniczni są obowiązani do samodzielnego rozliczenia należnego podatku. W przedmiotowej sprawie zadaniem podatnika będą zachodziły takie okoliczności bowiem niezależnie od tego czy B uzyskuje przychód z tytułu świadczonej usługi, czy też realizuje swoje wierzytelności, to żadna z tych czynności nie mieści się w katalogu enumeratywnie wymienionych czynności podlegających opodatkowaniu na powyżej wskazanych zasadach. Tym samym w ocenie podatnika nie spoczywa na nim obowiązek płatnika przewidziany w art. 26 ustawy, natomiast B będzie się rozliczał z osiągniętego zysku na zasadach przewidzianych w art. 8 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Spółka nabyła wierzytelność od wierzyciela w postepowaniu upadłościowym celem zaspokojenia wierzytelności własnych i innego wierzyciela z siedziba w Y. Z przedmiotu sprawy wynika bowiem, że Wnioskodawca jest jednym udziałowcem spółki, której ogłoszono upadłość. W ramach toczącego się wobec upadłej spółki postępowania upadłościowego zgłoszono szereg wierzytelności. W związku z tym, że Syndyk odmówił uznania w całości wierzytelności zgłoszonych przez część wierzycieli i uznał je wyłącznie w części oraz w związku z sprzeciwem części wierzycieli co do odmowy uznania zgłoszonych przez nich wierzytelności, które nie zostały rozpoznane przez Sędziego Komisarza, strony podpisały porozumienie. W wyniku tego porozumienia Spółka nabywając wierzytelność w postępowaniu upadłościowym została zobowiązana do przekazania 30% jej wartości ww. wierzycielowi z siedzibą w Nowym Jorku celem zaspokojenia jego roszczeń w postepowaniu upadłościowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zobowiązane są do opodatkowania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski i nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski zarówno siedziby, jak i faktycznego zarządu podatnika.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

* z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

* z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

* ustala się w wysokości 20% przychodów;

* z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

* uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej

- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Artykuł 26 ust. 1 ww. ustawy stanowi tymczasem, że osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z treści ww. przepisów wynika, iż od niektórych osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu przychodów pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem "u źródła" ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Płatnikiem co do zasady jest zawsze podmiot wypłacający należność.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika natomiast, że Wnioskodawca przekaże część nabytej wierzytelności podmiotowi z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wierzytelność ta pierwotnie dotyczyła dostaw towarów przez innego wierzyciela na rzecz upadłej spółki. Wnioskodawca dokonał jej zakupu od syndyka by częściowo jako jedyny udziałowiec upadłej spółki zaspokoić własne roszczenia, a częściowo by zaspokoić wierzytelności wierzyciela z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, co wynika z zawartego porozumienia.

Zdaniem organu w tak przedstawionym stanie faktycznym nie zachodzi okoliczność, w której po stronie Wnioskodawcy zachodziłby obowiązek obliczenia i poboru zryczałtowanego podatku od przychodu osiągniętego przez wierzyciela B. Niezależnie od okoliczności, czy wierzyciel ten zaspokaja w ten sposób swoje wierzytelności kredytowe (w tym odsetkowe), czy też inne, to jednak Wnioskodawca nie jest w tym wypadku dłużnikiem wypłacającym te należności. Innymi słowy czynność przekazania 30% zakupionej przez Spółkę wierzytelności nie mieści się w katalogu art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym nie można uznać, że na Wnioskodawcy ciąży obowiązek pobierania podatku "u źródła".

W konsekwencji stanowisko Spółki uznać należy za prawidłowe.

Zastrzec należy również, że z uwagi na zakres przedmiotowy pytania organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w części wykraczającej poza treść tego pytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.